资产减值会计与企业盈余管理行为

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1、资产减值会计与企业盈余管理行为一、引言2012年，中国冶金科工股份有限公司全年资产减值损失高达157.68亿元，是2011年该公司资产减值损失的近十倍，一举成为A股“计提王”，并导致中国中冶在2012年净亏损103.48亿元。2013年，*ST长油大额计提资产减值损失46亿元，导致净利润巨亏59亿元，从而连续四年亏损，成为我国资本市场上第一家退市的央企。这些企业的“洗大澡”行为都与资产减值密不可分。尽管我国颁布了专门的资产减值会计准则，但由于其存在大量的会计估计，使资产减值成为了上市公司进行盈余管理时使用的主要工具。本文通过回顾资产减值会计的

2、核心问题，指出现行会计准则和制度为企业进行盈余管理创造了条件，并深入分析资产减值与盈余管理的关系，从规范会计准则、提高信息披露质量和加强监管等方面提出了建议。二、资产减值会计的核心问题2006年2月15日，我国财政部颁布了《企业会计准则第8号——资产减值》，并于2007年在上市公司正式实施。资产减值问题首次以专门准则的形式出现，其计提范围和确认、计量方法等均发生重大变化。但从近年来的实施情况来看，仍存在一些核心问题。第一，关于计提减值的依据。准则规定企业在会计期末是否计提资产减值准备取决于资产是否存在减值迹象。只有在存在减值迹象的情况下，才要

3、求估计资产的可收回金额。这样的界定使得企业计提资产减值的依据多种多样且需要大量的人为判断，比如对企业经营环境的判断、对市场投资报酬率的判断、对资产经济绩效的判断等，这为企业进行有意的盈余安排创造了条件。第二，关于可收回金额的确定。准则规定资产可收回金额应根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量现值两者之间较高者确定。但是，现实情况是更加复杂多样的，而准则只对资产减值计提金额的确定提供了一个基本的原则性指导，这也为企业留下了大量的选择和操纵空间。由此可见，现行会计准则和制度对资产减值准备的计提依据、时点没有做出明确的规定，只

4、要求在资产出现明显减值迹象时计提减值准备，而计提减值的时点、依据和计提金额都需引入职业判断，有时甚至需要利用专家的工作，这为管理层进行盈余管理创造了条件。三、资产减值与盈余管理的关系大量的案例表明，资产减值的计提和转回过程中伴随着上市公司的盈余管理行为，这会损害资产减值信息的价值相关性。（一）资产减值的计提动机。资产减值的计提动机包括扭亏动机、“洗大澡”动机、管理层变更动机、利润平滑动机、稳健性原则、经济因素和契约成本等。在我国资本市场，利用资产减值进行盈余管理的行为主要集中于扭亏和洗大澡。（二）利用资产减值进行盈余管理的常见方法1、资产减值

5、计提不足。已有迹象表明资产发生了减值，但企业不足额计提减值准备或推迟计提，以保证当年盈利或微利。2、转回减值准备调节利润。一般情况下，企业会在业绩较好年度计提一定减值准备，而在以后某一业绩不好的年度转回，以达到预期财务目标。若企业估计当年必定亏损，就会一次性大量计提资产减值，即“一次亏足”，使得当年巨亏“洗大澡”，从而减轻以后年度的业绩压力或通过转回减值准备实现盈利。3、在当期计提减值准备使以后期间少确认成本费用以增加利润。在保证当期利润的情况下，企业通过在当期计提资产减值使以后期间能够减少成本费用从而确保利润的稳健。例如，计提存货跌价准备会

6、使当期利润偏低，期末存货成本减少，但以后期间的销售成本也将相应偏低，这能使以后期间的利润反弹。4、混用会计政策与会计估计变更以及会计差错更正来调节资产减值进行利润调整。例如，对于存货，应按单项资产计提减值准备的却按照资产类别或总体计提，从而减少跌价准备以增加利润。反之，应按资产类别或总体计提减值准备的却按照单项资产计提，从而虚增跌价准备以减少当期利润。四、总结与建议资产减值会计处理过程中伴随着大量的盈余管理行为。为了避免管理层操纵报表，使财务信息客观、公允、及时地反映企业的真实情况，保护外部投资者利益，必须完善会计准则和会计制度，加强企业信息

7、披露力度与外部监管。（一）增强资产减值会计规范的明晰性和可操作性。准则制定者必须改变过去仅仅以防止企业隐瞒利润、偷税漏税为准则制定出发点的思想，应借鉴国际会计准则并从我国实际情况出发，以压缩会计准则留下的自由空间、减少管理者的会计估计和职业判断为指导思想，制定操作性较强、模糊性语言较少的具体标准，提高对会计实践的预测性和前瞻性，及时规范会计实务中出现的问题，从而完善我国的资产减值会计准则。同时，应重点引导管理层在会计准则所允许的弹性空间内，运用职业判断寻找会计选择的平衡点，以提高资产减值信息的价值。（二）提高上市公司资产减值信息披露的质量。首

8、先，必须规范资产减值会计信息附注披露的格式。监管部门应出台相关技术指导意见，进一步明确资产减值会计信息自愿披露和强制披露的内容与格式，强制要求企业采用文字描述与数据