我国慈善组织会计问题的研究

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沈阳大学硕士学位论文摘要慈善事业是一项崇高而伟大的社会公益事业，是一个国家文明进步的重要标志。大力发展慈善事业，对改善贫困群众生活条件、缩小贫富差距、缓解社会矛盾、促进社会公平、保持社会稳定发挥着积极作用，对构建我国社会主义和谐社会具有重大意义。慈善组织是慈善事业的载体，是社会保障体系的重要组成部分，是联系政府、企业和人民的坚实桥梁。近年来，在政府的大力支持下以及经济迅猛发展的社会环境下，我国慈善组织也得到了快速发展并取得了令人欣慰的成绩。尤其是在最近几年的地震、雪灾、大旱、疾病救援等方面慈善组织发挥了功不可没的作用，受到政府的高度重视和公众的一致好评。但是与西方发达国家相比，我国慈善组织还处于初期阶段，慈善组织在发展中出现种种问题，比如：内部运作不规范；管理体制不健全；善款的筹集、运用和去向不透明等。这些问题导致了公众对慈善组织的公信力产生质疑，而公信力恰恰是慈善组织的基础。慈善组织一旦失去公信力，就会造成募捐环境的恶化，从而导致募捐资金的减少，近而不利于慈善组织宗旨与目标的实现以及慈善组织的生存与发展。我国慈善组织之所以会出现上述问题是由于目前缺乏规范慈善组织的法律法规，尤其缺乏对慈善组织的会计监管。本文对国内外慈善组织研究成果进行了总结和归纳：对我国慈善组织的会计现状进行了充分的调研，通过调研发现我国尚没有对慈善组织建立统一的财务会计监督机制、没有制定统一的会计制度、没有要求慈善组织使用统一规范的财务报告；针对我国慈善组织会计现状，详细分析了目前我国慈善组织在会计核算和会计信息披露方面存在的问题；在借鉴美国私立非营利组织会计制度和我国民间非营利组织会计制度的基础上，结合我国慈善组织业务的特点，提出了我国慈善组织会计核算、会计信息披露的改革方案，设计出了适合我国慈善组织实际情况的财务报告体系，并建议我国应从内外部两个方面加强对慈善组织会计信息披露的监管。关键词：慈善组织，会计核算，会计信息披露，会计监管 沈阳大学硕士学位论文 沈阳大学硕士学位论文———————————————————————————————————————————————————一ResearchonproblemsofChinacharitableorganizationaccountingAbstractThePhilanthropicideasfileloftywithgreatworkforthepublicgood，besidesbeinganimportantsymbolofaprogressivecivilization．Vigorousdevelopmentbyphilanthropicconcepts，toimprovethelivingconditionsofpoorpeople，narrowthegapbetweentherichandpoor，easethesocialconflicts，promotesocialjustices，andmaintainsocialstabilitythatplayactiverolesandofgreatsignificanceforbuildingaharmonioussociety．CharitableorganizationsalethecarriersofPhilanthropicConceptsandareanimportantpartofthesocialsecuritysystem．Itisthesolidbridgewhichconnectsthegovernment，enterprisesandpeople．Inrecentyears，ourcharitableorganizationshavedevelopedrapidlyandachievedremarkableresultsunderthestrongsupportfromthegovernmentaswellastherapideconomicdevelopment．Thesocialenvironmenthasplayedanimportanteffectintheearthquake，snowstorm，droughtanddiseaseinrecentdisastersthatwerehighlypraisedbythegovernmentandthepublic．However，CharityorganizationsinChinaarestillintheexperimentalstagecomparedwiththewesterndevelopedcountries．Therearevariousproblemssuchas，themanagementsystemsarenotwellorganized，operations甜enotstandardized，thecollection，accountabilityandusageofdonationfundsarenottransparentetc．Theseproblemscausethepublicdoubtthecredibilityofthecharitableorganjzations，andtheveryfoundationsofcharitablephilanthropicideals．Oncethecharityorganization10sesitscredibility，itwillcausefurtherdeteriorationinfundraising．Thusthechainreactionofthecreditabilityresultsinreducingondonationfunds，andthenitdoesnotf．avortherealizationofcharitableobjectivesandgoals，thustheverysurvivalanddevelopmentofcharitableorganization．Cha打时organizationsinChinaarefacingtheabove-mentionedproblemsisduetolackofstalldardizedlegallawsandregulationsatthepresent，especiallyduetolackofcharity，saccountingsupervision．Inthisattemptedpaper，itissummarizedandconcludedthecharityorganizationresearchachievementsathomeandabroad．ThecurrentstatusofIII 沈阳大学硕士学位论文—————————————————————————————————————————————一一charitableorganizationshasbeenafullinvestigation，aftertheinvestigation，Ifoundthatthesearenon—standardfinancialaccountingsupervisionmechanism，on．standardaccountingprinciples，non。standardfinancialreportingforcharitableorganizations．0nthisbasis，detailedanalysestheproblemsofaccountinganddisclosureofaccountinginformationoncharitableorganizationisinreferenceandcomparisontotheUnitedStatesprivatenon。profitorganizationaccountingstandardsandourprivatenon．Drofitorganizationaccountingsystem．Incombinationwiththecharacteristicstoourcharitableorganization，thisarticleproposedaccountinganddisclosureofaccountinginfornlationincharitablereforms，andcompletereportingsystemsonourcharitableorganization．ThisalsosuggeststhatourCountryshouldstrengthenthesupervisionoftheaccountinginformationdisclosureaboutourcharitableorganizationfromtheintemalandextemalaspects．Keywords：Charitableorganization，Accounting，Disclosureofaccountinginfonnation，TheaccountingsupervisionIV 沈阳大学硕士学位论文1绪论1．1选题背景、研究目的及意义1．1．1选题背景慈善事业是一项既改善民生又促进和谐的伟大而崇高的事业，推进慈善事业的发展既是时代的要求，也是社会文明进步的标志。中国共产党第十六届中央委员会第四次全体会议通过了加强党的执政能力建设的决定。该决定明确提出，必须将“健全社会救助、社会福利以及慈善事业相衔接的社会保障体系”作为构建社会主义和谐社会的必要措施。温家宝总理在2007年的政府工作报告中也明确提出“支持慈善事业的发展，要让全体百姓特别是困难群众都能享受到财政的好处”。十七大报告将社会建设目标确定为：以社会保险、社会救助、社会福利为基础，以改善人民的生活水平为重点，以慈善事业为补充。大力发展慈善事业，是社会主义精神文明建设的重要组成部分；是中华民族扶贫济困传统美德的重要体现；是我国社会福利事业的拓展与延伸；是构建和谐社会的重要内容，在改善我国贫困百姓的基本生活条件，促进社会公平以及推动社会文明进步和发展方面发挥着重大作用。随着我国社会经济的繁荣和发展，我国慈善组织也在不断发展壮大并且在贩灾救灾、扶贫济困、帮助妇女儿童和老弱病残等方面起了重要作用。最近几年我国自然灾害频繁发生，例如：2008年1月南方九省出现50年来未遇的大暴风雪，2008年5．12汶川大地震，2009年11月中旬的北方暴雪，2010年西南五省市大旱灾，2010年4月青海玉树县特大地震，2010年8月甘肃舟曲县的特大泥石流等等。慈善组织在这些灾难面前发挥了积极有利作用，开展了共和国历史上最大规模的社会捐赠行动，为灾区人民战胜灾害、重建家园提供了宝贵支持。然而我国慈善组织在取得辉煌成就的同时也不免出现了许多问题，诸如：管理体制不健全，募捐机制落后，会计制度不健全，公信力受到质疑等。随着慈善组织问题的突显，公信力在下降，加强会计监管势在必行，同时在全球经济一体化的今天，我国企业会计准则基本上实现了与国际财务报告准则的趋同，为了获得国际上对我国慈善事业的大量支持和援助，尽量做到与国际相接轨，规范会计核算是我国慈善组织亟待解决的首要问题。 沈阳大学硕士学位论文1．1．2研究目的(1)规范慈善组织的会计核算，提高会计信息质量和透明度在慈善组织的发展中，由于相关制度还不健全，导致一些慈善组织出现了种种问题。比如2005年，我国某青少年基金会因涉嫌挪用捐款闹得沸沸扬扬；2006年，国家体育总局因在2000年～2006年间总计擅自挪用2787万元彩票公益金投资股票而被国家审计署查处；2007年，牙防基金会因收费认证、人员工资及行政办公费用严重超支大量挤占公益活动经费而名誉扫地；2008年5．12汶川地震后的章子怡“诈捐门”事件等等。这一系列事件引发了人们对慈善组织的“信任危机”，打击了捐赠者和潜在捐赠者的积极性，从而导致一些慈善组织陷入财务困境。人们开始要求慈善组织向社会提供关于运营业绩、、费用开支的财务报告，并充分披露相关的财务和非财务信息。鉴于此，本文将根据慈善组织会计核算现状，分析研究慈善组织会计核算和信息披露存在的问题，设置我国慈善组织会计科目，统一会计核算，对财务报告和信息披露提出改进建议。从而规范慈善组织的会计行为，提高慈善组织会计信息披露质量和财务透明度，为慈善组织的监管提供依据。(2)提高慈善组织社会公信力，促进慈善事业的发展慈善组织是自愿组成的，善款善行来自于民众，也服务于民众，因此公信力对慈善组织起着至关重要的作用。如果慈善组织失去了公信力，就会导致募捐环境的恶化，募捐资金的稀少，从而使慈善组织无法运作，并对慈善事业的发展产生极大的负面影响。而公信力的高低很大程度上取决于慈善组织财务的公开性，公众对慈善组织的信任程度也是通过财务报告而获得的。可是，目前我国慈善公益组织或机构的账目基本上是保密的，在善款的管理和使用过程中，发生资金被挪用和贪污的事件已屡见不鲜。所以本文将以慈善组织会计核算和会计信息披露为研究重点，从会计监管的角度来加强慈善组织社会公信力，促进慈善事业的大力发展。1．1．3研究意义近几年，我国慈善组织不断发展壮大，成为我国社会第三大部门的重要组成部分，为我国公益事业做出重要贡献，但是与慈善组织相对应的法律法规，监督机制还不够完善，有的甚至出现空白。特别是慈善组织的会计制度及信息披露机制方面2 沈阳大学硕士学位论文还不够完善，还有待进一步提高。因此，探讨如何完善我国慈善组织会计核算和财务报告体系，具有一定的理论价值和积极的现实意义。(1)理论意义现阶段，计治则天下治，计乱则天下乱，已成为社会的广泛共识。而我国慈善组织中却出现会计制度混乱，会计核算不统一，财务信息披露不完整等问题。因此制定慈善组织会计制度，规范会计核算，保证财务信息披露的完整性己成为亟待解决的首要问题。本文借鉴美国私立非营利组织会计核算先进经验，结合我国慈善组织业务特点，针对我国慈善组织会计核算存在的若干问题，从我国慈善组织会计核算的主体和客体出发，根据我国慈善组织的一些特殊业务，设置我国慈善组织会计科目，从而便于会计核算。本文还针对慈善组织财务会计信息不透明、不公开等情况，对我国慈善组织财务报告和信息披露提出了改进建议。希望通过本文对慈善组织会计问题的探讨，为我国慈善组织财务会计理论体系建设提供一些具有参考和借鉴意义的研究成果。(2)现实意义当前，我国人均收入水平不断提升，人们的生活质量也得到较大改善，但是我国仍然存在着贫富差距、区域差距、城乡差距、两极分化等问题。这些问题引发了贫困群体与富裕群体之间的矛盾，各种社会问题不断出现。而慈善组织能使富裕群体从各个方面对贫困群体及弱势群体进行帮助，支持一切形式的社会扶助活动，有利于调节收入分配，缩小贫富差距，缓和社会矛盾，维护社会公平，实现共同富裕。本文将从目前我国慈善组织会计核算和会计信息披露现状出发，提出慈善组织会计核算和财务信息披露的改进措施，从而有利于加强会计监督，完善慈善组织的监督体系，更有利于提高我国慈善组织的社会公信力，大力发展慈善公益组织，促进慈善事业的长远发展，进一步加快完善我国社会保障体系，缓解因贫富分化而产生的社会矛盾，避免社会动荡，促进社会主义和谐社会的发展。1．2国内外研究综述1．2．1国外研究综述国外慈善组织发展比较成熟，慈善事业的研究分工和协作比较专业化。并且已3 沈阳大学硕士学位论文经形成了比较完善的慈善组织会计核算和财务报告体系，因此西方学者在慈善组织会计方面的研究相当少。美国在没有建立私立非营利组织会计核算体系和报告体系之前，1975年美国财务会计准则委员会提交的《关于慈善组织财务报告呈报信息不充分的研究》报告指出：慈善组织不能在统一的会计原则基础上编制公开的可理解的财务报告，将不利于履行慈善组织的公共受托责任。该报告建议，所有慈善组织应遵循一套公认的、统一的会计原则和财务报告格式【lj。随后美国逐渐完善私立非营利组织会计核算体系和报告体系。美国慈善组织会计核算参照私立非营利组织会计制度和会计准则，对于慈善组织的特殊业务制定特殊业务的处理规范。比如：美国财务会计准则委员会(FASB)在颁布的第136号财务会计准则《其他组织将募集或持有的捐赠资产转交给非营利组织或慈善信托机构》中指出募集捐赠的代理组织收到捐赠物时要按照其公允价值确认为一项资产和一项负债，而不是计入捐赠收入中【2J。美国财务会计准则第116号《接受捐赠和捐赠的会计处理》规定对于非货币性交易，采用公允市场价值计量，以收到捐赠物的公允价值确认为收入，捐赠以捐赠物的公允价值确认为费用。对于条件承诺捐赠，应在捐赠承诺被实质性满足时予以确认【3】。财务会计准则第117号《非营利组织的财务报告》要求私立非营利组织要从整体的角度对外披露资产、负债、净资产的情况。其中净资产分限定性净资产、暂时限定性净资产和永久限定性净资产在资产负债表中进行披露。该准则还要求自愿健康与福利组织提供职能费用表，其他非营利组织的业务活动表要按照费用自然分类的信息对外披露【41。西方学者对慈善组织的研究主要集中在自身发展建设、与企业、政府的关系等方面。关于自身发展建设方面的研究有：学者PhilippaHankinson(2000)指出了树立品牌意识对于慈善组织的重要性，并提出传递品牌的三种方式：一是视觉传递；二是信息传递；三是行为传递【5】。MagneSupphellen&MichelleR．Nelson(2001)将潜在捐赠者是对捐赠请求的决策模式分为三类：即主动分析型；关系主义型；内部趋动型【61。而对于捐赠者的捐赠行为，学者BarbaraBriersetal(2007)指出捐赠行为会受到交换价格的影响，象征性的交换可以使捐赠者感到公平并乐意提供捐赠【71。在慈善组织与政府关系方面，(BenjaminGidron)、克莱默(RalphKramer)和赛拉蒙(L．M．salamon)(1992)等人提出了政府与慈善组织关系的四种基本模式，即政府支配模式；第三部4 沈阳大学硕士学位论文门支配模式；双重模式；合作模式181。在慈善组织与企业社会责任方面，KeithDavis(1960)也指出“企业在制定决策和采取行动时，至少要部分地考虑自身直接地经济和技术利益以外的因素”[91；Archie．B．Carroll(1996)的观点则指出“企业的社会责任包括某一特定时间条件下，社会所赋予企业的经济、法律、道德以及人道主义的期望’’【10】。综上所述，国外学者对慈善组织的研究主要集中在自身发展建设、与企业、政府的关系等方面，而对慈善组织会计核算和财务报告方面的研究几乎没有检索到，只是检索到美国慈善组织会计核算的相关会计规范，如：美国财务会计准则第136号、美国财务会计准则第116号、美国财务会计准则第117号等。1-2．2国内研究综述我国慈善组织起步较晚，发展不成熟，国内学者对慈善组织研究相对较少，特别是在慈善组织会计核算和信息披露方面的研究很少见到。只有学者何梅萍(2010)指出我国慈善组织会计主体混乱，会计核算不统一，因此他建议统一慈善组织会计核算，制定慈善组织会计制度【11】。2011年《公益慈善捐助信息披露指引(征求意见稿)》指出慈善组织信息披露内容包括接受捐赠机构信息、募捐活动信息、接收捐赠信息、捐赠款物使用信息、机构财务信息。但是该“指引”由于没有法律效力，因此不具备约束力，只是起到引导的作用，难以实现问责【121。我国学者关于慈善组织其他方面的研究虽然没有成型，但也取得一些成果。在慈善组织社会公信力方面，学者郑功成(2006)认为社会公信力是慈善机构与慈善事业的生命，没有公信力就不可能有慈善事业和慈善组织【13】。学者周丽萍(2006)亦指出，当前我国一方面存在募捐不规范，多头募捐等现象，另一方面，慈善组织未能如实向社会公布捐赠资金的筹集、运用、使用情况等，从而导致慈善组织和捐助活动的公信力不足【14l。有关管理经验方面的研究，黎听(2006)指出，我国慈善组织缺乏成熟的管理经验，主要表现在“慈善事业在获取资源、扶贫济困、人道关怀、经常化、制度化的安排等方面【151。学者贺永萍(2006)从宣传的角度指出，“慈善组织在宣传方面的不到位以及运作机制方面的不健全，使公众对慈善事业缺乏了解和信任【16】。慈善组织与政府关系方面的研究有：学者孙萍、吕志鹃(2006)认为，我国慈善 沈阳大学硕士学位论文组织从产生到现在就与政府有着千丝万缕的联系，慈善事业的发展一直未能脱离政府的干预‘17l。姚建平(2006)也认为，我国慈善事业与政府的关系是一个双重管理体制的问题。一个慈善组织要想成为合法组织先要挂靠到业务主管部门名下，然后到登记管理机关进行注册登记，符合标准才能成立[”】。谢治(2009)则提出要加快我国慈善组织发展步伐，首先要改革政府的双重管理体制；其次政府要制定慈善法律法规；最后政府要制定税收优惠政策，对慈善组织给予大量支持【l91。学者在慈善组织与企业关系方面的研究成果不多，但不乏有一些学者对企业社会责任与慈善关系进行了探讨。肖鹏、王文奎(2011)指出企业的社会责任和慈善是两个相互联系的概念，企业的部分社会责任是通过慈善的形式实现的，而现代慈善事业也离不开企业的参与【201。学者王开玉、周艳(2007)提出目前我国企业参与慈善活动存在一系列问题，并针对提出的问题又指出了一系列解决对策【2¨。在慈善事业与企业文化方面，谢培栋，金作良，王保畲(2006)认为，企业文化是企业的灵魂，企业要把慈善活动与企业文化建设结合起来，树立企业良好形象，才有利于企业立于不败之地[22l。慈善事业法制建设是理论学术界关注的重要方面。赵禹(2008)认为目前我国缺乏专门规范慈善组织的法律法规。现行对慈善组织的法律规定都是散见于其他法律中，并且可操作性不强，效力不高。他建议建立一部能够统领慈善组织发展的《慈善事业发展法》[23]o郑功成(2005)也认为，应尽快研究并制定《慈善事业法》或《社会救助法》，单独颁布《慈善事业条例》，从法制上统一规范慈善事业的性质和具体的运作程序，明确政府部门和社会协调机制【241。徐卫华(2006)的建议更富有实效和借鉴意义，他认为，首先，要超前立法；其次，要统一立法；再次，要制定出《捐赠法实施细则》；最后，要加快制定地方性法规和规章【251。综上所述，我国学者在慈善组织公信力、慈善组织与政府关系、慈善组织与企业关系、慈善组织法制建设方面的研究相对较多，并取得了一些成果。但学者在慈善组织会计科目设置、会计核算、以及财务报告方面的研究较少，只有学者何梅萍(2010)建议统一会计核算，制定慈善组织统一的会计制度。本文的研究将弥补学者在慈善组织会计研究方面的不足。6 沈阳大学硕士学位论文1．3研究内容、方法和主要创新点1．3．1研究内容本文根据目前我国慈善组织发展的现状以及多元化的运作模式，调研分析了我国慈善组织会计现状以及会计核算和会计信息披露方面存在的问题，在借鉴美国私立非营利组织成熟的会计核算和财务报告体系的基础上，提出了我国慈善组织会计核算、会计信息披露及监管的改革方案，设计出了适合我国慈善组织实际情况的财务报告体系。全文共分为五部分：第一部分绪论。该部分指出本文研究的背景、目的、意义以及研究的方法和主要创新点，并对国内外慈善组织的研究成果进行了归纳和总结。第二部分慈善组织的发展历程及运作模式。该部分详细阐述了英美两国及我国慈善组织的发展现状，比较分析了我国与发达国家慈善组织运作管理模式的区别。第三部分我国慈善组织会计现状与存在的问题。该部分在调研我国慈善组织会计现状的基础上，详细分析了我国慈善组织在会计核算和会计信息披露方面存在的问题。第四部分我国慈善组织的会计核算改革。该部分在借鉴美国私立非营利组织会计制度和我国民间非营利组织会计制度的基础上，结合我国慈善组织业务的特点，提出了我国慈善组织会计核算应设置的主要科目、构建了我国慈善组织会计核算体系。第五部分我国慈善组织会计信息披露及信息监管改革。该部分根据我国慈善组织会计信息披露原则，设计出适应我国慈善组织信息披露的财务会计报告。并建议我国从慈善组织内外部两个方面加强对会计信息披露的监管。第六部分结论。本部分是对以上五个部分的总结，并指出本文研究的不足。1．3．2研究方法(1)文献分析法主要是指搜集、鉴别和整理与本研究相关的书籍、论文、期刊等各类出版物，加以归纳分析，形成科学认识事实的方法。通过对文献的研究，能够深入了解我国慈善组织会计核算和财务报告现状及存在的问题，从而为慈善组织会计核算和财务报告的7 沈阳大学硕士学位论文研究奠定基石。(2)比较分析法比较分析了美国比较成熟的私立非营利组织会计核算和财务报告体系，借鉴美国先进的经验，对我国慈善组织会计核算和财务报告提出改进建议。(3)定性分析法本文根据我国慈善组织会计核算和会计信息披露现状以及存在的问题，定性分析了我国慈善组织应该向外公布哪些财务信息，如何公布，进一步完善了我国慈善组织会计核算和财务报告体系。1．3．3主要创新点针对我国慈善组织业务特点，借鉴美国私立非营利组织会计制度以及我国民间非营利组织会计制度，构建了我国慈善组织会计核算体系和财务报告体系，为我国政府制定统一的慈善组织会计制度提供理论依据。8 沈阳大学硕士学位论文2慈善组织的发展历程及运作模式目前关于慈善组织的定义尚无统一的说法，学术界对慈善组织定义的界定也多采用列举法。本文的慈善组织即从事慈善事业的社会组织。而慈善事业则是指众多的社会成员在自愿的基础上对不幸无助人群的一种无偿救助行为。它是通过合法的社会公益组织，按照特定人群的需要，将募集的社会财富汇集起来，再通过合法的途径，分配给无力摆脱危难的不幸人群。这是社会第三次分配的一种形式，是社会保障的补充体系。各种以社会慈善事业为目的的机构包括孤儿院、养老院、福利院、红十字会、扶贫基金会、救助站、中华慈善总会、中国青少年基金会等。目前这些慈善组织发展速度较快，运作管理模式也呈现多样化的特点。2．1慈善组织的发展历程2．1．1国外慈善组织的发展历程(1)美国慈善组织的发展美国早在中世纪就秉承欧洲慈善事业的传统，17世纪初就产生了宗教组织之外的慈善组织。由于美国的宗教和历史原因，美国人对慈善事业充满了高度的热情。从志愿者比例和慈善捐赠的数量规模来看，美国是世界上第一大慈善国家。13岁以上人口中大约有一半人平均每周志愿服务4个小时，每个家庭年均捐赠约1000多美元【26J。直到今天，在美国的中小学课堂上，老师还会经常给学生们讲一些慈善家及其创业的故事。如：大名鼎鼎的安德鲁·卡耐基、比尔·盖茨、戈登·摩尔、沃伦·巴菲特、乔治·绍罗什等慈善大腕。20世纪美国非营利部门飞速发展，慈善组织也大量增加。发展到现在，美国慈善组织的规模是相当宏大，资金实力也是无比雄厚。据不完全统计，美国大小公共慈善机构总数达至'J140多万家，其中私人基金会共有7．5万家，在公民的社会参与中占有核心地位。其q]3／5是1989年以后成立的，仅2007年新成立的基金会即达2170个。除项目运作基金会外，美国的绝大多数基金会都是资助型的，2008年美国各类基金会支出捐赠总额达456亿美元。(2)英国慈善组织的发展英国的民间公益组织发展历史悠久，其慈善组织起源于12世纪到13世纪。在9 沈阳大学硕士学位论文那一阶段英国就大约出现了500多家志愿性的慈善组织。英国在1601年颁布了世界上第一部关于公益性组织的法规即《慈善法》，这项法规促进了英国慈善事业的大力发展。18世纪以后，伴随英国工业化的进程，公益性的慈善组织也越来越多。这些组织逐渐成为与英国政府部门、企业部门相平行、相独立的第三部门，并对英国社会的方方面面产生巨大影响。二战以后工党政府上台，由于推行“国有化”，政府部门接管了许多原由慈善组织提供的社会公益服务。20世纪70年代，撤切尔政府上台，大力推行“私有化”政策，民间慈善组织又担当起提供社会公益服务的重任。政府部门和民间公益部门的关系又发生了重大变化[271。历史进入21世纪，英国的民间公益性事业面临着更大的发展机遇和许多新的挑战。英国政府决心采取一系列措施，让第三部门(其中包括所有民间公益性组织)成长为能够为民众提供广泛的公共服务、保障人民的最低生活水平，促进环境、社会与经济的可持续发展的中坚力量。于是在2006年11月，英国议会在经历两年半的审议后通过了{2006年慈善法》。此法是对1601年的《慈善法》进行进一步完善，更符合现代慈善组织的发展状况【29】。2．1．2国内慈善组织的发展历程(1)20世纪80年代初20世纪80年代初，在政府的支持下成立了一些“群众团体”，如全国总工会、青联、妇联等，这些团体是由政府控制和管理，其领导人也是由政府任命。他们的主要的职能是执行政府的政策和各种规定。随着改革开放的推进，在这些群众团体之下成立了不少与其职能有关的公益慈善组织。这些组织在最初的10年内，大多数是形同虚设，没有发挥多大功效。对外是非营利组织，对内则是政府机构。随着我国由计划经济走向市场经济，～批打着“调整运营方式，拓宽资金来源，创新工作项目，打造公益慈善品牌”口号的慈善组织应运而生。这些组织虽然也是由政府自上而下建立的筹款机构，但是他们不再是完全依靠政府，其资金来源除了政府的直接和间接地财政补贴以外，也有公众、企业和境外的大量捐赠。它们通过与境外组织合作和交流，不断的接受和借鉴国外慈善组织成功的运作经验，改变了完全由政府控制和管理的运作模式，逐步走上独立自主的道路。(2)20世纪90年代1n 沈阳大学硕士学位论文20世纪90年代，在政府的大力支持下以及飞速发展的经济环境下，我国慈善事业也得到了较快发展。慈善组织数量不仅有所增加，覆盖面不断扩大，受益人数不断上升，募集的资金也逐年增长。(3)20世纪90年代以后20世纪90年代以后，随着慈善组织在抗震救灾，扶贫济困方面发挥的巨大作用，政府开始重视慈善组织，2004年党的十六届四中全会首次将慈善事业写入中央全会报告，从根本上明确了慈善事业的功能定位。2005年11月，首届“中华慈善大会”暨颁发首届“中华慈善奖”，标志着我国的慈善组织进入了全面发展的新阶段。为了推动社会捐助信息公示制度建设，民政部下发了《民政部办公厅关于做好2008年慈善捐助信息公示的通知》、《民政部关于进一步加强社会捐助信息公示工作的指导意见》并且制定了《社会捐助信息公示指南(试行)》及《公募性机构社会捐助信息公开透明指标(试行)》。截至2010年底，我国慈善组织数量达到43．5万家，慈善捐赠总量达到540多亿元，全国共建立经常性社会捐助工作站、点和慈善超市3．2万个(其中：慈善超市8640个)。目前我国慈善组织的规模与英美两国相比差距较大，英美两国慈善组织起步早，而我国慈善组织起步晚，但是我国慈善组织的发展速度较快。英美两国已经形成了促进慈善组织健康发展的监督管理模式，然而我国却忽略了对慈善组织的监管，相关的法律法规相对落后，尤其缺乏慈善组织会计法律法规。我国慈善组织的会计核算已经不能满足慈善组织发展的需要，从而导致会计监管力度薄弱，进而导致慈善组织公信力下降，不利于慈善组织的健康发展。2．2慈善组织的运作模式2．2．1美国慈善组织的运作模式对于民众参与慈善程度较高的美国，其慈善组织都是私立的，且其运作管理模式相当独立。从注册登记方面来看，美国慈善组织可以选择向政府部门申请注册，也可以选择不注册。如果慈善组织选择注册的话，则其必须首先向其所在州提出结社要求，然后从美国税收当局获得慈善团体的身份【28l。如果一个慈善组织计划从政府部门寻求基金，则它也必须向政府部门注册登记，但该慈善组织的运营执照并不需要政府部门1l 沈阳大学硕士学位论文的批准。如果一个慈善组织从事一些专项领域，则可以不需要向任何政府部门登记或由任何政府部门批准；从组织的性质来看，美国慈善组织的运作模式为：民办官助型。政府一般不直接干预慈善组织的内部管理和运作，只是通过政府补助，税收减免等直接或问接方式对慈善组织提供支援并建立法律规范，监督和引导慈善组织的发展‘291。2．2．2我国慈善组织的运作模式运作管理模式是影响慈善组织自身效率和慈善事业发展程度的关键要素。美国慈善组织的运作主要是政府的制度约束，组织的自我管制，而我国慈善组织的运作受政府管制较强，组织的自主性较弱。首先从组织注册登记方面来看，根据社会团体登记管理的有关规定，我国慈善组织注册登记采用的是双重管理模式，即慈善组织在成立前必须先经业务主管单位批准，再报登记管理机关审查批准。按照规定的注册流程，许多慈善组织因注册资金、人数不符合条件要求或者找不到主管单位而无法注册登记[301。其次从组织的性质来看，我国慈善组织的运作模式有以下几种：(1)民办民营运作模式，即民间组织投资、民问组织经营。其体制模式基本是“自治”机制，与政府、社团脱钩，其“民间性”占主导地位。这类组织是真正意义上的民间慈善组织，具有自愿性、民间性、社会性等特征。目前我国这种独立的民间慈善组织并不多见，它将成为以后我国慈善组织发展的趋势；(2)官助民营运作模式，即政府出资、民间机构经营的运作模式。该模式是将产权与经营权相分离，政府主管部门通过公开招标的方式，将经营权授予那些服务质量比较好，管理经验比较成熟的民间慈善机构。经营期间，经营者只需以租金的形式向主管单位上交部分利润。比如：温州市红景天养老院就是由街道开办并公开招聘管理人员，在经营期间，管理者只需向主管部门上交部分利润；(3)官营民助的运作模式，即民间组织出资、政府经营管理的运作模式。该慈善组织民间机制和行政机制基本参半，具有一定的“自治”成分。他们的项目运作资金主要依靠向社会募捐，并严格按照施助者的意愿实施救助。但在组织管理方面具有很强的官方色彩。从慈善组织的创办到领导者的任命再到组织行为以及价值取向几乎都是由政府控制。比如：中国红十字会、中华慈善总会等大型民间慈善组织就属于此种运作模式；12 沈阳大学硕士学位论文(4)混合运作模式，即政府与民间共同出资、共同经营的运作模式。近年来，我国政府意识到由政府直接控制慈善组织的运作管理模式的弊端，各级政府逐渐放权，通过承包、改制、股份经营、租赁等多种方式，吸收社会各类资金。于是便形成了政府和民间共同出资、共同经营的运作模式【l¨。从以上我国慈善组织的运作管理模式来看，一方面，多元化的运作管理模式和多样化的出资主体将导致慈善组织无法准确的从现有的会计制度体系中找到符合慈善组织会计核算的会计制度；另一方面，双重登记管理模式会使某些慈善组织因找不到业主单位而无法进行非企业登记，从而导致这些慈善组织不得不选择企业登记。这样会造成慈善组织因注册登记的不同，分别执行不同的会计制度，进而导致我国慈善组织会计核算主体身份混乱，会计信息缺乏可比性。 沈阳大学硕士学位论文14 沈阳大学硕士学位论文3我国慈善组织会计现状及存在的问题3．1我国慈善组织会计现状(1)没有统一的会计制度目前我国慈善组织没有统一的会计制度，而是按照不同的法人登记分别执行不同的的会计制度，进行事业法人登记的慈善组织执行的是《事业单位会计制度》或《事业单位会计准则》，遵从的法规有：《事业单位登记管理暂行条例实施细则》、《事业单位财务规则》等；进行社会团体、民办非企业单位或基金会法人登记的慈善组织，执行的是《民间非营利组织会计制度》，遵从的法规有：《社会团体登记管理暂行条例》、《民办非企业单位登记管理暂行条例》、《基金会管理条例》等。慈善组织的双重登记管理体制会使某些慈善组织因找不到可以挂靠的业主单位或者数量规模、注册金额不符合要求而不能进行非企业登记，从而不得不进行企业登记，执行企业会计制度。(2)没有统一的财务报告格式由于我国慈善组织根据登记注册的不同分别执行不同的会计制度，而不同的会计制度的信息使用者是不相同的，因此向外提供的财务报告的格式以及会计信息的要求各不相同。比如：《事业单位会计准则》规定会计信息必须符合国家宏观经济管理的要求，并且提供的会计信息要有利于事业单位加强内部经营管理，其财务报告包括：资产负债表、收入支出表、附表及会计报表附注和收支情况说明书；《民间非营利组织会计制度》要求会计信息必须满足捐赠人、会员、监督者、管理者的需要。其财务报告包括：资产负债表、业务活动表、现金流量表、报表附注以及财务情况说明书Il¨。一些慈善组织以简洁为目标，向外提供的财务信息都是简化的信息，虽然这些信息简单明了，但是简化的信息大部分都是关于组织的资产、负债、净资产的数额，那些捐赠者关心的信息，比如：管理费用、筹资费用比例却不能从财务报告中找到。(3)没有统一的财务、会计监督机制我国慈善组织没有统一的财务、会计监督机制，相关的财务、会计监督都是分散在其他的管理条例中，例如《事业单位登记暂行条例》要求按照事业单位登记的法人必须执行国家的财务管理制度，接受税务部门、审计部门的监督；《社会团体登记管15 沈阳大学硕士学位论文理条例》、《民办非企业单位登记管理暂行条例》要求社团和民办非企业单位必须接受财政部门的监督，资产来自国家和社会资助、捐赠的，还要接受审计部门的监督；《基金会管理条例》要求按照基金会登记的法人必须接受税务部门、审计部门依法实施的税务和审计监督【11l。3．2我国慈善组织会计存在的问题3．2．1我国慈善组织会计核算存在的问题(1)主体身份混乱我国慈善组织是按照所有制划分的法人登记制度进行登记，官办慈善组织应当进行事业法人登记，执行的是《事业单位会计制度》或《事业单位会计准则》，民办的慈善组织应当进行非企业单位、基金会或者社会团体法人登记，执行的是《民间非营利组织会计制度》。在慈善组织运作管理模式多元化以及出资主体多样化的社会环境下，我国慈善组织已经无法准确的从现有的会计制度体系中，找到符合慈善组织会计核算的会计制度。比如：政府与民间机构共同出资兴办的慈善组织，法人登记的选择有多重性，既可以作民办非企也单位登记，也可以作事业法人登记、基金会登记或者社会团体登记，没有统一的标准。至于该执行哪种会计制度，也没有法律依据。另外，慈善组织的双重管理模式会使部分慈善组织因找不到主管单位或者数量规模的不符合而无法进行非企业登记，从而不得不选择企业登记，执行企业会计制度，从而导致慈善组织会计核算主体身份混乱【ll】。(2)核算不准确，记录不规范一方面我国慈善组织会计核算不准确。主要是因为没有针对慈善组织统一的会计核算规范，慈善组织发生了会计交易或事项都是从其他相关的会计制度中去寻找相应的会计处理方法。目前进行事业单位登记的慈善组织按照事业单位会计制度中的相关规定进行核算，然而事业单位的会计核算不符合慈善组织会计核算的实际情况，比如：《事业单位会计准则》中要求“事业单位取得的投资收益和捐赠收入应当作为其他收入处理”【431。慈善组织的捐赠收入是日常活动中的主要收入，因此不能作为其他收入处理，事业单位的这种会计处理方法与慈善组织会计核算的实际情况不相符合：另一方面慈善组织的会计记录不规范，主要表现为：日常财务活动缺16 沈阳大学硕士学位论文少必要的原始记录和初始计量依据；不按制度规定设置会计科目、使用凭证和账簿以及编制会计报表；对日常的会计记录和报表编制进行简化等【3¨。(3)核算违背“可比性”会计信息质量要求我国慈善组织根据注册身份的不同分别执行不同的会计制度，进行事业单位法人登记的慈善组织执行的是《事业单位会计准则》或《事业单位会计制度》，进行非企业单位、基金会或者社会团体法人登记的慈善组织，执行的是《民间非营利组织会计制度》。而《民间非营利组织会计制度》与《事业单位会计制度》在会计核算基础、会计目标、会计核算客体、会计报表的内容等方面存在巨大差异。一般情况下，相同类别的组织，应当采用相同的会计政策。否则，造成相互之间会计信息缺乏可比性，违背“可比性”会计信息质量要求。(4)核算涵盖的内容不完整目前慈善组织会计核算依据是《民间非营利组织会计制度》、《事业单位会计制度》或者《事业单位会计准则》。这些准则制度是针对所有行业的事业单位和非营利组织，对于慈善组织捐赠的特殊业务根本就没有相关的准则制度可以参照，造成慈善组织对于特殊捐赠业务的处理千差万别，有的甚至对于特殊捐赠业务不进行会计处理，只是核算一些简单业务。从而违背了会计信息质量要求的可比性和客观性原则，不利于信息使用者对信息作出决策。(5)核算与国际惯例不相适应，影响慈善事业国际化进程随着自我发展意识的增强，我国慈善组织逐渐走上与国际相接轨的道路。近年来，我国慈善组织接受国际的捐赠明显增多，在中华慈善总会的捐赠物资中，将近80％的物资来自国外和港台。慈善组织的国际业务的增多，这就要求慈善组织要准确的进行国际业务核算。但目前我国慈善组织没有统一的会计核算规范，其发生了会计交易或事项则从其他的会计制度中寻找相关的会计处理方法。国际业务方面的会计核算更加缺乏，即使其他的会计制度中有关于国际业务的会计核算，其核算方法既不符合慈善组织的实际情况，也与国际惯例不相适应，从而影响我国慈善组织参与国际合作与慈善事业国际化进程。3．2．2我国慈善组织会计信息披露存在的问题(1)会计信息披露内容不全面17 沈阳大学硕士学位论文目前我国慈善组织会计信息披露缺乏提供资源分配使用的信息，慈善组织的资源捐赠者虽然不要求经济利益上的回报，但对捐赠款的投向、使用和收回等方面的信息还是非常关注的。现行披露的会计信息，大多数都是慈善组织的资产、负债、现金流量情况，而一些捐赠者关注的善款的使用，分配情况却被装在“黑匣子”里【32|。一些对慈善组织产生重大影响的信息比如接受捐赠承诺情况，接受劳务捐赠情况，在会计报告中却找不到一丝踪迹。慈善组织会计信息披露不全面，不利于信息使用者作出有用决策，也不利于通过这些信息考核组织的运营成本。因此慈善组织会计必须解决这一问题，充分披露会计信息，实现慈善组织社会服务宗旨。(2)会计信息披露缺乏可比性我国慈善组织登记模式多样化，既有以事业单位法人的身份登记，也有以社团和非企业单位的身份登记，还有一些不满足三种模式的登记规定，而不得不以企业的身份进行登记。慈善组织根据不同的注册登记模式执行不同的会计制度，然而不同会计制度的会计核算基础，核算原则，会计信息质量要求各不相同。因此披露的会计信息的口径和内容也是千差万别。例如，《事业单位会计制度》要求事业单位提供资产负债表，收入支出表及其附表，而《民问非营利组织会计制度》要求非营利组织提供资产负债表，业务流量表以及现金流量表，且各种会计报表中的会计要素，会计科目存在巨大差异，最明显的区别就是收入支出表中没有费用这一说法【33J。这将造成慈善组织之间会计信息缺乏可比性，既不利于慈善组织之间的比较，也不利于监督机构对慈善组织进行会计监管。(3)会计信息有用性低一方面，我国慈善组织向外提供的会计信息很少，与捐赠者相关的信息几乎没有。比如：捐赠者捐赠资源的使用情况，是否做到专款专用，组织提供服务的数量，项目费用和管理费用各占的比例，高级管理人员的报酬数额，享受税收减免的数量等。慈善组织并没有根据会计信息披露原则以及自身的特点，向外提供信息。另一方面，我国慈善组织按照相关国家制度的相关规定，向外披露了不少会计信息，但这些会计报表信息大多是资产、负债数额，借款比例，现金净增加额等，这些信息无法体现慈善组织的公益和救助宗旨，无法向会计信息使用者提供慈善组织的运行效率，会计信息使用者对此不产生丝毫兴趣。也就是说慈善组织披露的会计信息可用价值很小。18 沈阳大学硕士学位论文(4)会计信息披露不公开、不透明中民慈善捐助信息中一5,2010年12月在北京发布((2010年度中国慈善透明报告》称，中国近9成公众表示对慈善组织披露的会计信息不满意。该报告显示75％的慈善组织信息透明度较低，其中组织基本信息公开透明度最高，而财务会计信息透明度则最低。这说明我国大多数慈善组织忽视了会计信息公开的重要性，有的甚至不愿透露最基本的财务信息。这种信息的不对称性使得少数不法分子有机可乘，用民众的捐款谋取个人私利，挪用占用善款的丑闻时有发生。从而导致捐赠者对慈善组织产生怀疑，制约了慈善组织通过公众捐款获取资金的能力，不利于慈善组织的资金的筹集，更不利于慈善组织的运作和发展。(5)财务报告格式不统一我国慈善组织根据不同的法人登记分别执行不同的会计制度，某些慈善组织因不满足法人登记条件而不能进行非企业登记，从而不得不按照企业的会计制度进行核算。由于会计制度、会计主体、会计信息质量要求以及会计客体的不同，造成财务报告的内容也不相同。比如，《事业单位会计制度》中财务报告是由资产负债表、收入支出表、附表、会计报表附注以及收支情况说明书构成，而《民间非营利组织会计制度》中财务报告是由资产负债表、业务活动表、现金流量表、财务报表附注以及财务情况说明书构成。从而造成我国慈善组织财务报告格式的不统一，不利于信息使用者利用财务报告信息进行分析和决策。(6)财务报告信息查阅困难我国慈善组织财务报告的信息查阅困难，对外公布财务报告及其相关信息的慈善组织仅占极少数部分。((2010年度中国慈善透明报告》通过对99家慈善组织是否设置网站，是否在网站上公布财务报告信息进行调查，调查发现有五分之一慈善组织没有机构网站，43％的机构页面更新不及时或者信息很难查找，特别是财务报告信息更是寥寥无几。有的慈善组织虽然建立了自己的网站，也在网站上发布信息，但大部分只是提供部分信息，例如：一些组织只是提供资产负债表，现金流量表，业务活动表，而没有提供财务报表附注和财务报告说明。往往一些财务报表附注和财务报告说明的信息更能有利于信息使用者作出相关信息决策。19 沈阳大学硕士学位论文20 沈阳大学硕士学位论文4我国慈善组织会计核算改革4．1我国慈善组织会计改革的必要性近几年来，随着我国公益事业的发展，慈善组织大量兴起，并得到迅速发展，在我国社会主义精神文明建设中发挥着不可或缺的作用。然而，我国慈善组织的发展与慈善组织的会计制度的发展不相适应，造成慈善组织在发展过程中出现财务人员私领善款视作被欠工资，管理费用占总支出的70％，管理人员贪污、挪用和滥用慈善资金等现象屡见不鲜。因此我国慈善组织会计改革势在必行。(1)有利于加强对慈善组织内外部会计监管最近几年，我国慈善组织之所以屡次被爆善款被挪用、占用，甚至用于高风险投资，捐赠人对慈善组织的信誉产生怀疑，民众捐款数额发生巨大下降，其主要原因是我国忽视了对慈善组织的监管，特别是慈善组织内外部会计监管更加薄弱。会计核算不健全，财务报告格式不统一，无法通过会计信息来加强对慈善组织的监管。我国必须加快对慈善组织的会计改革，规范会计核算，统一财务会计报告，完善慈善组织财务报表体系，及时反映慈善组织拥有的资产状况、负债水平、现金流量情况、捐赠资金的使用分配情况、管理费用、项目费用比例等信息，扩大表外披露的范围，从而有利于加强对慈善组织内外会计监管，保证广大公众的善款能善用。(2)有利于慈善组织提高信息透明度和公信力信息披露是慈善组织的生命线。因此，慈善组织应该进行会计改革，建立规范、公开的财务信息披露机制，加强会计信息监管，使慈善组织的财务状况更加透明和公开。一方面避免因信息的不透明而出现管理人员贪污、挪用善款等现象的发生，另一方面，使公众对组织的机构规则、运作程序有一个全面的了解，使公众更加相信慈善组织，愿意为慈善组织进行更多的捐赠。因此我国必须对慈善组织进行会计改革，完善会计核算，充分披露会计信息，建立财务报告体系，提高慈善组织信息透明度和公信力。(3)有利于促进了慈善组织健康发展目前我国慈善组织的会计核算主体身份混乱，会计核算内容不完整，会计信息披露不充分，没有统一的慈善组织会计制度，会计制度的发展不能适应慈善组织的发展，21 沈阳大学硕士学位论文会计监督力量薄弱，才会出现2003年12月，“中国妈妈”胡蔓莉违规使用善款，用社会捐赠资金送女儿出国留学；2005年4月，南通市儿童福利院领养孩子强收赞助费；2005年11月希望工程基金被挪用作高风险投资等一系列违规事件，因此必须对慈善组织会计进行改革，规范慈善组织的会计核算行为，提高慈善组织的会计信息质量和透明度，提升慈善组织的公信力，促进慈善组织健康发展。(4)有利于慈善组织与国际相接轨近年来，在政府的大力支持下，我国慈善组织不断的发展和壮大，业务核算的内容也大量增加，特别是在接受国外捐赠方面的业务量增长较为显著，参与国际合作也是常有发生，但现有的会计制度对慈善组织这方面的会计核算规定较少，可以说几乎没有相关规定。而慈善文化是世界性的文化，慈善组织必定要走上国际化的道路，这是慈善组织发展的必然趋势，现有的会计制度将阻碍慈善组织国际化进程，只有进行会计改革，统一会计核算主体，完善会计核算内容，提高会计信息质量，才有利于慈善组织与国际相接轨。4．2我国慈善组织会计核算内容4．2．1确立我国慈善组织会计目标慈善组织的会计目标，即慈善组织的财务会计报告目标，解决的是慈善组织财务报告编制的目的问题。美国的私立非营利组织大部分是慈善组织，执行的是美国财务会计准则委员会制度的会计制度。美国财务会计准则委员会(FASB)发布的财务会计概念公告第4号《非营利组织编制财务报告的目标》指出，一方面，非营利组织的资源提供者非常关心非营利组织持续提供服务的能力；另一方面，非营利组织由于不以营利为目的，其经营业绩就不需要接受市场竞争的考验，也不能用利润指标衡量，而需要以其他指标衡量。鉴于此，它提出了非营利组织财务报告应“向信息使用者主要是资源提供者，提供有助于其合理作出是否继续提供资源给非营利组织决策的有用信息”，具体包括以下五个方面的内容：①向使用者提供资源分配决策有用信息；②向使用者提供评价劳务能力和持续提供服务能力的信息；③向使用者提供评价管理者受托责任和经营业绩有用信息；④向使用者提供有关资产、负债、净资产及其变动信息，主要包括：资产、净资产增减变动情况、资源流入、流出的性质及其关系、服务耗费22 沈阳大学硕士学位论文与经营业绩等信息。⑤向使用者提供财务信息说明和解释等‘341。我国慈善组织的会计目标也应从这样的角度出发进行规定。因此我国慈善组织的会计目标应确立为：①向捐赠者提供物资和善款的分配使用信息；②向信息使用者提供评价劳务能力、估算劳务价格信息；③向使用者提供评估管理者经营业绩与经营能力信息；④向使用者提供资产、债务、净资产及其变动信息；⑤向使用者提供慈善组织收入、费用等反映组织业绩的信息；⑥应列示有助于使用者理解财务信息的说明和解释等。4．2．2明确我国慈善组织会计核算主体会计主体是会计工作为其服务的特定单位和组织，它确立了会计工作的特定空间范围。会计主体基本假设，为会计人员在日常的会计核算中对各项交易和事项作出正确判断、对会计政策和会计处理程序作出正确选择提供了依据，因此意义重大。首先，明确会计主体，可以划定会计所要处理的各项交易或事项的范围：其次，明确会计主体，可以把握会计处理的立场；最后，明确会计主体，可以将会计主体的经济活动与会计主体资源提供者或者会计主体管理者的经济活动以及其他会计的经济活动区分开来【351。慈善组织的会计核算主体是在中华人民共和国境内依照国家法律、行政法规登记、成立的各类慈善组织。主要包括社会服务型慈善组织和慈善基金会。其中社会服务型慈善组织主要是筹集资金用于其他服务组织，而慈善基金会既可以是慈善中介机构，也可以直接实施救助。因此慈善组织会计主体同时具备以下条件：①以非营利为目的；②以社会救助为宗旨；③任何单位和个人不因出资而获得慈善组织的所有权，出资者和管理者不得分配盈余；④慈善组织一旦进行清算，清算后的剩余财产应按规定继续用于慈善事业。4．2．3完善我国慈善组织会计核算客体会计核算客体即会计对象，会计对象是指会计所核算和监督的内容，也就是社会再生产过程中的价值运动和资金运动。社会再生产过程是生产、分配、交换和消费四个相互联系的环节所构成，它包括各种各样的经济活动，既有实物运动，又有价值运动。会计作为经济管理的重要组成部分，它所核算和监督的内容是根据经济，3 沈阳大学硕士学位论文管理的特定要求来确定的。由于不同的会计主体在国民经济中所处的地位和作用不同，它们的经济活动的内容和所应达到的目标也不一样，因此，每个会计主体的经济活动所包括的具体内容，形式也不相同，使会计核算和监督的具体内容产生差异【36】0慈善组织是以慈善救助为宗旨的特殊的民间非营利组织，其运作与管理与一般的市场主体有所不同，它的职责是对慈善物资和慈善资金进行高效管理并对此进行合理的运用和分配。它的运作和管理目标不是自身利益的最大化，而是社会价值最大化。因此慈善组织会计核算和监督的内容是慈善资金和物资的筹集、管理和运作，以及慈善资金和物资合理、公平、公正分配的过程。4．2．4提出我国慈善组织会计信息质量要求会计信息质量要求，是衡量会计信息质量的重要标准。它不仅影响到会计报表的内容，还影响到会计要素的确认、计量和列报方法以及会计政策的选择。研究会计信息质量要求能够实现会计目标的衡量标准。西方国家颁布了完整的财务会计概念框架，而财务会计概念框架中的一个重要概念就是会计信息质量特征。他们规定会计信息质量特征一般不区分企业和非企业组织。2006年美国财务会计委员会(FASB)与国际会计准则理事会(IASB)联合发布了《财务会计概念框架：财务报告目标与决策有用的会计信息质量特征》初步意见稿，2008年两个会计委员会又发布了联合趋同框架征求意见稿。现就联合趋同框架(初步意见稿)的会计信息质量要求规定介绍如下[3710联合趋同框架(初步意见稿)会计信息质量特征是一个完整的体系，它包括基本质量特征和次要质量特征，其中基本质量特征既具有一定的排列顺序，又有一级二级的划分。基本质量特征有：(1)相关性。相关性作为会计信息的主要质量特征已成共识，它要求会计提供的信息与使用者进行经济决策的需要相关联。相关性包括及时性、预测价值和反馈价值，其中及时性要求决策者在作出决策之前就拥有该信息。预测价值是指会计信息能使决策者正确预测现在经济行为的结局。反馈价值是指会计信息能使决策者证实或纠正过去的期望值的质量。(2)如实反映。如实反映是指会计信息要如实地反映它意在反映的信息。它包24 沈阳大学硕士学位论文括可验证性、中立性和完整性，其中可验证性是指通过可靠的的证据能够查出会计提供信息的真实性，不同的会计人员用相同的计量方法，能够得出相同的计算结果。中立性是指提供的会计信息，编制的财务报告适用于普遍用户，对各种会计处理方法和选择，不受特定利益者的影响。完整性是指该反映的信息应该如实反映，不能隐瞒或者故意不报相关信息，确保信息的完整性。(3)可比性。可比性是会计信息是否有用的直接决定因素，是指能使用户从组织经济情况中区分其异同的质量特征，它要求会计信息所反映的内容应基本一致。它包括横向可比性和纵向可比性，其中横向可比性是指相同行业的不同会计主体处理和提供信息的基础要一致。纵向可比性是指同一会计主体在不同会计期间的会计政策应保持一致。(4)可理解性。可理解性是信息使用者作出合理决策的前提。它要求会计提供的信息要便于信息使用者利用和理解。它有以下两方面的含义：①会计信息应当清晰明了、简明扼要，便于理解；②会计不因某些使用者难以理解某些复杂的内容，而放弃对其提供决策相关信息。(5)重要性。重要性是会计信息质量要求的制约因素，它要求会计主体向外提供的资料应当体现其重要信息。而重要信息则指对信息使用者作出合理决策和评价经济责任产生巨大影响的信息。信息的重要程度主要取决于该项信息如果被省略而对评价和决策产生影响的大小。信息的重要性带有一定的主观性，一项信息是否提供或揭示，应视其本身的性质及相关情况而定。借鉴联合趋同框架初步意见稿中的会计信息质量特征，我国慈善组织会计信息质量要求应该至少包含以下几项内容。(1)客观性。客观性要求也称真实性要求，是指会计信息应如实反映慈善组织日常业务中实际发生的交易和事项。根据会计信息客观性要求，慈善组织在进行会计核算时应当做到内容真实、数字准确、资料可靠；应当客观的反映慈善组织的财务状况，运营业绩和现金流量情况，保证会计信息的真实性。(2)相关性。相关性也称有用性，它是指会计主体所提供的信息能够满足会计信息使用者(捐赠人、志愿者、监管者、管理者)的需要。依据会计信息相关性要求，慈善组织在进行会计核算时，应当关注其提供会计信息的价值。会计信息价25 沈阳大学硕士学位论文值的大小与用户的决策相关。相关的会计信息应当具有反馈价值和预测价值。譬如，捐赠人向慈善组织提供捐赠，往往需要通过会计信息来验证。与此同时，根据会计信息所反映的运营业绩，也有助于捐赠人作出决策，决定是否需要对慈善组织继续提供捐赠。(3)可比性。可比性要求不同的会计主体在进行会计核算时应当采用相同的会计核算方法。核算口径一致，即横向可比。同时在会计核算时同一会计主体会计政策前后各期应当保持一致，不得随意变更，即纵向可比。因此会计信息可比性要求，一方面，只要是相同的会计交易或事项，不同类型的慈善组织都应当按照相同的会计处理方法进行处理；另一方面，同一个慈善组织主体应当根据自己的具体情况，选择恰当的会计政策并在各个会计期间保持一致。(4)可理解性。可理解性要求会计主体向外提供的会计信息应当清晰明了，便于信息使用者利用和理解。在会计核算中坚持可理解性原则要求会计记录应当准确、清晰；填制凭证，登记账簿必须做到依据合法、账户对应关系清楚；在编制财务报告时，应做到项目勾稽关系清楚、数字准确。如果慈善组织会计核算和编制财务报表不能做到清楚明了，便于理解，就不符合可理解性要求，就不能满足会计信息决策者的决策需要。(5)重要性。会计信息质量重要性要求会计主体要向外提供重要的会计信息。而重要的信息是指影响信息使用者作出合理决策的重要会计事项。慈善组织应当按照规定的会计处理程序和方法进行相应的会计处理，对于重要的会计信息应在财务报告中予以充分披露。会计信息的重要性取决于会计人员的职业判断，慈善组织会计人员在评价某些项目的重要性时，应当根据组织的实际情况，从质和量两个方面进行分析。4．2．5规范我国慈善组织的会计科目设置及核算美国是研究非营利组织会计规范和实务较早和较成熟的国家，且形成了一套比较完善的非营利组织财务会计的框架体系。其非营利组织分为公立和私立两种，而私立非营利组织大部分都是慈善组织。私立非营利组织相关的会计制度和会计准则都是由财务会计准则委员会制定和发布。而财务会计准则委员会发布的有关非营利组织会计规范的公告主要有：26 沈阳大学硕士学位论文①财务会计概念公告第4号《非营利组织财务报告的目标》；②财务会计准则第93号《非营利组织折旧的确认》；⑧财务会计准则第99号《非营利组织折旧确认准则生效日期的推延》；④财务会计准则第116号《接受捐赠和捐赠的会计处理》；⑤财务会计准则第117号《非营利组织的财务报告》；⑥财务会计准则第124号《非营利组织的投资会计》；⑦财务会计准则第136号《其他组织将募集或持有的捐赠资产转交给非营利组织或慈善信托机构》【111。以上财务会计规范公告构成了美国私立非营利组织财务会计的框架体系，即美国的慈善组织在此完善的财务框架体系下进行核算。我国非营利组织起步较晚，对非营利组织会计规范和实务研究还处于萌芽阶段，非营利组织的会计核算都是参照《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》、《民间非营利组织会计制度》进行的。而慈善组织又是非营利组织的一部分，因此慈善组织也根据注册登记的不同，分别执行《事业单位会计制度》和《民间非营利组织会计制度》。这两种会计制度的会计核算存在较大差异，从而违背了会计信息质量可比性要求。本文在借鉴美国私立非营利组织的会计核算以及《民间非营利组织会计制度》的基础上，结合慈善组织业务特点，设置慈善组织会计科目。新增的会计核算业务和会计科目如下：(1)“应收捐赠款”和“应付捐赠款”的核算美国财务会计准则委员会制定和发布的准则公告第116号指出，如果捐赠者承诺向私立非营利组织提供的捐赠是无条件的，即这种捐赠承诺不会因为以后发生某一不确定的事项而取消，那么私立非营利组织应当将这种捐赠承诺作为一项资产即“应收捐赠款”予以确认。如果捐赠者承诺向私立非营利组织提供的捐赠是有条件的，那么，私立非营利组织应当在有关条件满足时再将这种捐赠承诺作为一项资产即“应收捐赠款”予以确认；在此之前，这种有条件的捐赠承诺应当在财务报表附注中进行披露，但不在资产负债表中列示。捐赠者的捐赠承诺应当与非约束性的捐赠声明相区别。非约束性的捐赠声明，如捐赠者只是表明有提供捐赠的意向，但还是没有与私立非营利组织达成正式的捐赠协议，这种捐赠声明不构成一项捐赠，不予确认应收捐赠款【3刖。慈善组织的资金来源主要依靠慈善者的无偿捐赠，且其收入的很大部分来自捐赠者的捐赠承诺，因此慈善组织应当设置这一会计科目对捐赠者的捐赠承诺进行核算。“应收捐赠款”借方记录“应收捐赠款”的增加，即捐赠者与慈善组织达成正式的捐27 沈阳大学硕士学位论文赠协议，贷方记录“应收捐赠款”的减少，即捐赠者履行捐赠承诺，向慈善组织交付捐赠款。对于无条件捐赠承诺，如果慈善组织能够估计在一年内收到，则应收捐赠款应当以无条件捐赠承诺总数减去估计不能收到的捐赠数额后的差额，即应以捐赠款的净额反映；如果慈善组织估计要在一年以上的时间才能收到捐赠承诺的数额，则“应收捐赠款”应当以估计能收到的捐赠数额的现值来反映。“应付捐赠款”核算的是慈善组织与受赠人签订捐赠承诺协议，尚未向受赠人捐赠款时计入“应付捐赠款”科目。(2)“应收捐赠款坏账准备”核算捐赠承诺需要建立估计坏账准备，因为保证按照法律可能无法实施。慈善组织也不可能为了捐赠承诺将捐赠承诺者告上法庭，这将有损慈善组织的声誉，从而影响慈善组织善款的筹集，不利于慈善组织的运营和发展。慈善组织在确认捐赠坏账准备时应遵循财务报告目标和会计核算的基本原则，通过各捐赠款的性质，金额，捐赠人的信誉评级来确认捐赠款坏账准备。慈善组织可以自行确定捐赠款坏账准备的方法，比如个别确认法，坏账准备的计提方法一旦确定，就不得随意变更。“应收捐助款坏账准备”是资产类科目，贷方核算估计不能收到的应收捐赠款，借方核算确实无法收到的应收捐赠款。已确认并转销的应收捐赠款项以后又收到的，应按实际收到的金额，借记“应收捐赠款”科目，贷记“应收捐赠款坏账准备”科目，同时借记“银行存款”科目，贷记“应收捐赠款”科目。(3)捐赠劳务核算随着全民慈善意识的增强，广大人民自愿提供劳务的数量将越来越多，因此志愿者劳务数量是否该计量，该如何计量，是慈善组织会计核算要解决的主要问题。我国目前现有的会计准则中要求对捐赠劳务不予确认。美国财务会计准则委员会第116号准则公告规定，如果志愿者捐赠的劳务符合以下两个标准之一时应予以记录，否则不应记录该劳务的价值，但可以在财务报表附注中予以披露。这两个标准是：①劳务创造或增加了非金融资产；②劳务应具有专业技能，并由拥有那些技能的人提供，如果不是捐赠提供，则通常必须购买。财务会计准则委员会第116号对捐赠劳务会计处理作如下规定：①确定的捐赠劳务价值应作为收入在财务报表的其他非限定性捐赠部分反映。在多数情况下应单列一行恰当地披露劳务数额。②在费用方面，捐赠劳务的价值应按劳务的性质在项目和捐赠劳务的类别中分配，每一类分配的数额一般不作分别28 沈阳大学硕士学位论文披露。本文认为，随着慈善组织的发展，慈善组织接收的志愿者劳务将成为日常活动的基本业务，应该对志愿者劳务进行计量。当志愿者劳务专为构建某资产而提供，则借记“XX资产”科目，贷记“捐赠收入——劳务捐赠收入”；当志愿者提供的劳务具有专业技能，比如在大型抗震救灾活动中的需要大量的会计以及文秘人员，如果没有专业的会计人员和文秘人员自愿为慈善组织服务，则慈善组织必须聘请的情况下，捐赠劳务则按公允价值计量，借记“接受捐赠劳务费用”科目，贷记“捐赠收入——劳务捐赠收入”科目。(4)分期收到捐赠承诺款的核算分期收到捐赠承诺款就相当于企业的具有融资性质的分期收款销售商品，这种分期收款销售商品既是现代企业的一种重要促销手段，也是企业向购货方提供一种免息贷款，深受企业和购货方的欢迎。慈善组织采用此种募集资金的方式一方面是慈善组织筹集善款的有效手段，另一方面将缓解捐赠方资金捐赠方面的压力，捐赠方执行捐赠承诺的可能性就大大增加，因为这个捐赠方式能使捐赠者支付的捐赠金额变小，并延续一段时间，缓解资金周转方面的压力。借鉴企业对分期收款销售商品的会计核算，慈善组织应对以后会计期间收到的捐赠承诺款按适当的利率折为现值。折现率可以是慈善组织当期在投资或闲置现金上赚得的平均利率，也可以采用银行同期贷款平均利率，具体采用哪种利率慈善组织管理人员可以根据自身特殊情况白行决定。当慈善组织与捐赠者正式签订捐赠承诺协议时，应当按照捐赠承诺协议的公允价值借记“长期应收捐赠款”，按照分期收到捐赠承诺款的未来现金流量现值，贷记“捐赠收入——无条件承诺收入”，按其二者的差额，贷记“未实现筹资收益”。在整个协议期间内，按照应收捐赠承诺款的摊余成本与实际利率计算确定的金额进行摊销，冲减“筹资费用”。(5)设备使用捐赠核算设备使用捐赠是指慈善组织可以无偿或以相当低的成本获得建筑物或设备的使用权。即慈善组织只拥有设备或建筑物的使用权，而不拥有设备或建筑物的所有权，它有别于设备捐赠。设备使用的价值应为如果没有该设备的使用捐赠，慈善组织应租用同样的设备所必须支付的公平市价。它分为短期设备使用捐赠和长期设备29 沈阳大学硕士学位论文使用捐赠，短期即不超过一年的设备使用捐赠在发生时应借记“筹资费用”，“银行存款”等科目，贷记“捐赠收入”科目。若捐赠者表示慈善组织可以无条件的使用这种免费租用的设备一年以上，慈善组织应该反映一种无条件捐赠承诺，即将其记录为一种资产。当慈善组织与捐赠者签订无条件使用这种免费租用的设备～年以上时，应当借记“无偿租赁资产”科目，贷记“捐赠收入”科目。(6)接受投资证券捐赠的核算慈善组织经常会收到投资证券捐赠，比如股票和债券。慈善组织将收到的证券按照持有时间的长短和持有意图的明确性，分为交易性金融资产、持有至到期资产、可供出售金融资产。如果组织在收到不久后出售，则按照收到时的金额计入“交易性金融资产”科目；如果组织收到后明确将此债券持有至到期，则按当日市价计入“持有至到期投资”科目，持有期间发生的减值计入“持有至到期减值准备”科目；除了以上两种情况以外，组织应将收到的债券计入“可供出售的金融资产”科目，“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”持有期间发生的公允价值变动计入“其他收入”、“其他费用”科目。(7)“预收捐赠款”和“预付捐赠款”的核算“预收捐赠款”科目核算的是慈善组织与捐赠人签订捐赠承诺协议，提前捐赠一部分款项，在捐赠承诺协议期限满时将余下款项补齐。慈善组织将提前收到的一部分款项计入“预收捐赠款”科目，不确认“捐赠收入”。预付捐赠款核算的是慈善组织与受赠人签订捐赠承诺协议，提前向受赠人支付一部分款项，慈善组织将支付的款项计入“预付捐赠款”科目。(8)“可退回预收捐赠款”的核算“可退回预收捐赠款”科目核算的是慈善组织拥有特定项目的捐助，组织必须详细记录该款项的支出，对于未开支的部分款项应予以退回给捐赠者。在组织提前收到预收款时借方登记“现金”科目，贷方登记“可退回预收捐赠款”科目。(9)“递延收入”的核算“递延收入”科目核算的是捐赠者提前支付给慈善组织用于以后期间项目支出的数额。慈善组织应在收到款项时作为一项负债，记录为“递延收入”在以后期间分期计入“捐赠收入”。30 沈阳大学硕士学位论文(10)净资产的核算净资产是指慈善组织的总资产与总负债之间的差额。与企业的所有者权益的含义相同，只不过慈善组织对剩余权益没有求索权，只能将剩余权益用于向社会及服务对象提供持续的服务。采用净资产这一说法更适合慈善组织和非营利组织。美国财务会计准则委员会准则公告第儿7号准则将净资产分为三类即未限定用途净资产，暂时限定用途净资产，永久限定用途净资产。未限定用途净资产是指未作暂时或永久限定用途的净资产。曾经是限定用途的净资产，以后因为限制条件或捐赠条件得到了满足从而解除了暂时限定用途的净资产，也归入未限定用途净资产这一类中。暂时限定用途净资产是指捐赠人对其所捐赠的资产作了时间上和用途上的限定的净资产。这一类净资产一旦有关的限定条件得到满足时，就转入未限定用途净资产中。永久限定用途净资产是指捐赠者对其捐赠资源作了永久的用途限定的净资产。即这类净资产的限定条件不会因为时间的消逝或者非营利组织发生了相应的行为而得到解除【3引。我国《民间非营利组织会计制度》将净资产分为限定性净资产和非限定性净资产两类。本文认为我国这种对净资产的分类方法与实际情况不符，不利于信息使用者分析净资产的实际构成。慈善组织在现实中所收到的捐赠通常分为三种情况：①捐赠方对捐赠资产的使用规定永久限制条件，且此项限制条件不会随着时间的消逝或者其它途径予以解除；②赠方对捐赠资产的使用规定暂时附有条件，但所附条件会随时间的消逝而失效，或者因慈善组织依照所附条件进行的相应活动已完成而解除；③捐赠方对捐赠资产的使用没有规定任何条件，但未限定条件并不意味着慈善组织对其使用不受任何限制，这类未限定条件净资产的使用还会受到业务过程中订立的合同协议的约束。这三种捐赠情况对资源的分配和运用产生重大影响，慈善组织应该详细区分这种净资产，并在财务报表中作详细列报，从而使慈善组织净资产列报情况清楚明了，符合会计信息质量可理解性要求。因此本文将慈善组织净资产分为未受限制、暂时受限制和永久受限制净资产三类。未受限制净资产借方登记未受限制净资产的减少，贷方登记未受限制净资产的增加或暂时受限制净资产的转入；暂时受限制净资产借方登记限制条件得到解除转入到未受限制的净资产或暂时受限制净资产的减少，贷方登记暂时受限制净资产的31 沈阳大学硕士学位论文增加；永久受限制净资产借方登记永久受限制净资产的减少，贷方登记永久受限制净资产的增加。(11)“宣传活动及宣传品销售收入”的核算“宣传活动及宣传品销售收入”科目核算的是慈善组织通过宣传活动或以宣传品销售的方式募集资金，将收到的所有款项扣除宣传活动中发生的费用，计入“宣传活动及宣传品销售收入”科目。由于慈善组织与民间非营利组织的一般业务相同，因此本文保留了与民问非营利组织会计核算业务相同的会计科目，设置了慈善组织特有的会计科目，形成了我国慈善组织会计科目表，见表4．1。表4．1慈善组织会计科目表顺序号编号会计科目名称顺序号编号会计科目名称一、资产类1现金16持有至到期投资2银行存款17持有至到期投资减值准3其他货币资金18可供出售金融资产4交易性金融资产19长期股权投资5应收票据20长期股权投资减值准备6应收账款2l长期应收捐赠款*7应收捐赠款*22未实现筹资收益+8其他应收款23固定资产9坏账准备24累计折旧应收捐赠款坏账准备1025在建工程木11预付账款26文物文化资产12预付捐赠款t27固定资产清理13无偿租赁资产+28无形资产14存货29受托代理资产15存货跌价准备二、负债类30短期借款38其他应付款31应付票据39递延收入·32应付捐赠款*40预计负债33预收账款41长期借款34预收捐赠款+42长期应付款35应付职工薪酬43受托代理负债35应交税费4432 沈阳大学硕士学位论文续表顺序号编号会计科目名称顺序号编号会计科目名称37可退回预收捐赠款·三、净资产类45未受限制净资产·47永久受限制净资产+46暂时受限制净资产；四、收入费用类48捐赠收入54投资收益49会费收入55其他收入50提供服务收入56业务活动成本51政府补助收入57管理费用52商品销售收入58筹资费用宣传活动及宣传品销5359其他费用售收入+(·表示新设会计科目，其他的是借鉴《民间非营利组织会计制度》中的相关会计科目)33 沈阳大学硕士学位论文————————————————————————————————————————————————————一一34 沈阳大学硕士学位论文5我国慈善组织会计信息披露及信息披露监管改革目前我国慈善组织对外披露的都是资产折旧数额，借款的比例，现金的净增加额等信息，这些信息只能说明净资产的增减变动情况，而无法体现慈善组织的救助和公益宗旨，不能引起信息使用者的兴趣，甚至影响捐赠者作出是否继续对慈善组织进行捐赠的决策，不利于慈善组织运营和发展。本文依据信息披露原则，设计了适合我国慈善组织的财务报表格式，并建议我国从内fil-两个方面加强对信息披露的监管，提高会计信息质量。5．1我国慈善组织信息披露原则信息的公开披露既是慈善组织提高社会公信力、获取社会支持、筹措善款以及接受社会公众监督的重要方面，也是组织治理的重要内容，更是提升慈善组织持续发展能力的重要途径。因此慈善组织应对财务和非财务信息进行充分披露，其中慈善组织在信息披露时应遵循以下原则。(1)真实性原则真实性是信息披露的首要原则，它要求披露主体披露的信息必须是客观真实的，而且披露的信息必须与客观发生的事实相一致，披露主体要确保所披露的重要事件和财务会计资料有充分的依据。信息使用者判断的信息的准确性，首先以披露的真实信息为必要前提。慈善组织应该按照真实性原则，如实披露与日常活动相关信息，如实反映其财务状况，业务活动状况和现金流量状况，使其披露的信息有章可循，有据可找。否则，会计核算工作就会失去其存在的意义，最终影响慈善组织的公信力，影响整个组织的声誉，将不利于组织的可持续发展。(2)准确性原则信息披露准确性原则是所有原则中的最根本原则，它要求会计主体披露的信息必须具有完整性、真实性以及有效性，只有同时具备完整性、真实性和有效性，才符合信息准确性原则。如果披露主体披露的信息具有完整性，但不具备真实性或有效性，或者具备有效性，但不具备完整性和真实性，都是违背信息披露的准确性原则。根据这一披露原则，慈善组织向外披露的信息必须尽可能的具体、详尽，尽可能的准确表35 沈阳大学硕士学位论文达其含义，避免含糊不清，模棱两可的情况的出现。慈善组织报出的财务报告也应由政府部门或中介机构进行审计，报出的数据应当提供资料来源，以确保信息的准确性。(3)及时性原则及时性原则又称时效性原则，它是指披露主体应当在相关法律法规规定的期限内披露相关信息。它强调所披露信息的最新性，它有三个方面的要求：一是对于定期公开的报告，必须在法律法规的期间内披露并公开；二是对于临时发生且不可预见的重大事件，应在规定的时间内披露；三是对于已经披露在外地信息由于客观因素不再具有真实性、准确性和完整性的时候，披露主体应及时更正或者澄清这些信息。任何信息都存在时效性问题，慈善组织应及时披露与捐赠者、管理者以及其他信息使用者相关的信息，以便信息使用者作出正确决策，否则不但影响决策者的信息决策而且还影响慈善组织会计目标的实现。(4)充分性原则充分性即完整性，它是指不论法律法规是否对相关信息作出披露要求，凡是对决策者有重大影响的信息都应作出相应披露。慈善组织是特殊的非营利组织，它不是以利益最大化为主要目标，而是以公众受益最大化为终极目标，其资金来源主要依靠社会各界的捐赠，资金取之于民众，则用于民众，因此慈善组织的信息不存在隐私问题。慈善组织应向捐赠者充分而公允的披露捐赠资产的使用，运作和分配情况，组织履行受托责任情况、管理者控制、使用经济资源业绩情况以及其涉及该信息的有关事实，不得有重大遗漏或隐瞒。5．2我国慈善组织财务报告设计美国的私立非营利组织事业非常发达，不仅建立了完善的会计核算规范体系，还构建起了完善的财务报告体系。美国财务会计准则委员会(FASB)在1993年公布的第117号公告《非营利组织财务报表》对非营利组织的财务报告作了详细的解释和说明。其内容为：①要求私立非营利组织的财务报告必须有注册会计师出具的审计报告，以此来证明被审计单位的财务状况、业务活动、现金流量及职能费用的变动情况的公允性。②要求非营利组织从组织整体的角度编制和公布财务状况表、业务活动情况表和现金流量表。⑨要求非营利组织在资产负债表中对净资产按照非限定性，暂时限定性，36 沈阳大学硕士学位论文和永久限定性进行列示。④业务活动情况表按照非限定性净资产变动，暂时限定性净资产变动以及永久性限定性净资产变动进行列示。⑤现金流量表可以按直接法和间接法编制。⑥要求慈善和福利组织必须提供职能费用表。⑦要求非营利组织对那些不要求进行会计确认的事项在报表附注中进行披露。⑧要求对会计报表及报表附注本身无法表达的内容和项目所作的补充说明和详细解释等。从美国财务会计准则委员会第117号公告《非营利组织财务报表》中的内容可以看出美国私立非营利组织财务会计报告至少包括：审计意见书、财务状况表、业务活动情况表、现金流量表以及职能费用表⋯。财务会计报告是向信息使用者提供财务信息的载体，是会计工作的核心所在。它不仅体现了会计工作的最终成果，也是反映管理层履行受托责任情况，更是对核算主体财务状况，运营业绩的全面总结和综合体现。编制财务报告的主要目的是为报告使用者提供各种决策有用的财务信息。慈善组织也不例外，慈善组织财务报告也是为了满足信息使用者需求而编制的以财务信息为主要内容、以财务报表和报表信息披露为主要形式、全面系统地反映慈善组织财务受托责任的综合报告，是慈善组织解除受托责任的有效凭证，也是信息使用者进行经济和社会决策的依据。一份高质量、能够充分地反映慈善组织的财务状况和运营业绩以及现金流量的财务报告，是慈善组织和公众联系的桥梁和纽带；能够帮助慈善组织解除其受托责任；是提高慈善组织公信力的一个重要手段[391。美国由私人捐赠和公共需要理事会成立的专业会计指导委员会在1975年提交的《关于慈善组织财务报告呈报信息不充分的研究》报告指出慈善组织不能在统一的会计原则基础上编制公开的可理解的财务报告，将不利于履行慈善组织的公共受托责任和保护公众利益。该报告建议，所有慈善组织应遵循一套公认的、统一的会计原则，各联邦政府应该分别规定统一的财务报告格式⋯。目前我国慈善组织没有一套公认的、统一的会计原则和财务报告格式，从而影响慈善组织的会计监督力度，才会引起一系列降低慈善组织公信力的事件。为了提高慈善组织公信力，增强慈善组织信息透明度，本文设立了一套适用于所有不同运作模式下的慈善组织财务报告格式。5．2．1资产负债表设计资产负债表是反映慈善组织某一会计期间末全部资产、负债和净资产的变动情37 沈阳大学硕士学位论文况，或者说它反映的是慈善组织在某一特定日期的财务状况，包括慈善组织在某一特定日期拥有或控制的经济资源、所承担的现时义务和净资产的构成情况。它采用账户式结构，报表分为左右两方，左边列示资产各项目，反映过去的交易或事项形成并由慈善组织控制的经济资源，它按照资产的流动性分类分项列示。右方列示负债和净资产各项目，负债反映过去的交易和事项形成的现时义务，负债也按流动性分类分项列示，净资产按照相关资产是否受到限制，分为未受限制净资产，暂时受限制净资产，永久受限制净资产。资产负债表左右双方平衡，编制依据是：资产=负债+净资产，资产负债表如5．1所示。表5．1慈善组织资产负债表慈善组织资产负债表编表单位：年月日单位：元资产类年初数年末数负债类年初数年末数一、资产类二、负债类货币资金短期借款交易性金融资应付账款产应收款项应付职工薪酬应收捐赠款*应交税费预付账款预收账款预付捐赠款*应付捐赠款s存货预收捐赠款+可退回预收捐赠款木一年内到期的一年内到期的长期长期债权投资负债其他流动资产预计负债流动资产合计递延收入半无偿租赁资产幸其他流动负债持有至到期投资可供出售金融流动负债合计资产长期股权投资长期负债：长期应收捐赠款+长期借款38 沈阳大学硕士学位论文续表资产类年初数年末数负债类年初数年末数未实现筹资收益+长期应付款固定资产：长期应付捐赠款t固定资产原价其他长期负债减：累计折旧长期负债合计固定资产净值受托代理负债在建工程负债合计文物文化资产净资产：固定资产清理未受限制净资产+暂时受限制净资产固定资产合计章永久受限制净资产无形资产：木无形资产净资产合计受托代理资产：受托代理资产非流动资产合计资产总计负债和净资产总计(+表示新设的报表项目，其他的是《民间非营利组织会计制度》中的相关资产负债表项目)资产负债表中个别项目期末数额的填列说明：“应收捐赠款”项目应根据“应收捐赠款”和“预收捐赠款”科目所属各明细科目的期末借方余额合计数，减去“应收捐赠款坏账准备”科目中有关应收捐赠款计提的坏账准备期末余额后的金额填列；“预付捐赠款”项目，应根据“预付捐赠款”和“应付捐赠款”科目所属各明细科目的期末借方余额合计数，减去“应收捐赠款坏帐准备”科目中有关预付捐赠款计提的坏账准备期末余额后的金额填列。“文物文化资产”项目反映慈善组织用于展览、教育或研究等目的历史文物、艺术品以及其他具有文化或者历史价值并作长期或者永久保存的典藏。本项目根据文物文化资产科目的期末借方余额填列；“受托代理资产”项目，反映慈善组织从事受托代理业务而收到的资产，本项目应当依据“受托代理资产”科目的期末贷方余额填列。当慈善组织接受的代理资产为银行存款、现金或其他货币资金时，则受托代理资产通过“银行存款”、“现金”或“其他货币资金”科目核算，期末余额还应加上“银行存款”、“现金”或“其他货币资金“科目中的受托代理资产明细科目余额。39 沈阳大学硕士学位论文“应付捐赠款”项目应根据“应付捐赠款”和“预付捐赠款”科目所属各明细科目的期末贷方余额合计数填列；“预收捐赠款”应根据“预收捐赠款”和“应收捐赠款"科目所属各明细科目的期末贷方余额合计数填列；受托代理负债反映慈善组织接受受托代理资产而产生的负债。本项目应当依据“受托代理负债”科目的期末余额填列。“可退回预收捐赠款”反映慈善组织拥有特定项目的捐助，组织必须详细记录该款项的支出，对于未开支的部分款项应予以退回给捐赠者。该项目按“可退回预收捐赠款”科目的期末余额填列。“递延收入”项目反映捐赠者提前支付给组织用于以后期间项目支出的数额。慈善组织应在收到款项时作为一项负债，记录为“递延收入”。该项目按“递延收入”科目的期末余额填列。5．2．2业务活动表设计业务活动表是反映慈善组织在某一会计期间内开展业务活动实际情况的报表。业务活动表是一定期间的收入与同一会计期间相关的成本费用进行配比的结果，体现了慈善组织的实际业绩，反映了慈善组织净资产的形成内容。在业务活动情况表中，未限定性、暂时限定性和永久限定性的收入、费用和净资产应当分别报告；收入应当按来源渠道报告；费用应当分别按项目业务和辅助业务报告；当暂时限定性净资产的限定条件得到满足时，应当同时在未限定性净资产和暂时限定性净资产中分别报告净资产的增加和减少。业务活动表格式如表5．2所示。表5．2慈善组织业务活动表慈善组织业务活动表编制单位：年度单位：元本月数本年累计数项目未限暂时永久厶未限暂时限永久厶限定口限定口定性计定性计性一、收入捐赠收入会费收入提供服务收入宣传活动及宣传品销售收入+ 沈阳大学硕士学位论文续表本月数本年累计数项目未限暂时永久厶未限暂时限20限定口限定口定性计定性计性政府补助收入投资收益其他收入收入合计二、费用(一)项目活动成本项目A·项目Bt项目Ct(二)辅助业务费用管理费用筹资费用(三)其他费用费用合计三、不再受限定净资产项目限定条件的满足(暂时限定净资产减少，以“一”填列)+设备限定条件的满足(暂时限定净资产减少，以“一”填列)+时间限定的到期(暂时限定净资产减少，以“一”填列)t四、净资产变动额(若为净资产减少，以“一”填列)(t表示新设的报表项目，其他的是《民间非营利组织会计制度》中的相关业务活动表项目)业务活动表中个别项目的金额填列说明：“捐赠收入”项目反映慈善组织应当在收到捐赠资产或在捐赠者承诺无条件提供捐赠时，确认捐赠收入。如果捐赠者提供有条件捐赠，慈善组织应当在条件得到满足时确认收入；在此之前应当在报表附注中进行披露。如果捐赠者承诺无条件进行捐赠，但具体捐赠时间是在以后年度，这种捐赠承诺应当在限定性净资产的变动中作为收入报告，因为这种捐赠隐含着时间限定条件。同样，如果捐赠者要求慈善组织在某一特定时间之后才能使用其所提供的捐赠，那么，这种捐赠也应当在限定性净资产的变动中作为收入报告。“会费收入”项目，反映的是慈善组织向会员收41 沈阳大学硕士学位论文取的会费总额。慈善组织应当在取得会员费时确认为“会费收入”。费用都是按照未限定性净资产变动来报告。“项目活动成本”，是指直接与组织有关的主要使命相联系的费用。项目活动成本既可以包括那些直接与组织的有关主要使命相关的费用，也可以包括那些通过合理分配记录到有关项目的间接费用。“管理费用”属于辅助业务费用，是指不能认定与某一特定项目或筹资活动直接相关，但与组织的生存和有效运作相关的费用，如董事会的会议费，管理部门的管理费用，会计部门的费用等。“筹资费用"也是辅助业务费用的一部分，它是指为取得现金、有价证券、房地产、原材料和设备的捐赠而发生的费用，如邮件费、媒体广告费、印刷费、宣传商品费等。如果慈善组织的筹资费用与相应的特定项目直接相关，那么就应该将筹资费用分配到特定项目中。“其他费用”反映慈善组织除业务活动成本，筹资费用，管理费用之外发生的其他费用总额。“不再受限定净资产”反映的是暂时受限定净资产的限定条件得到满足后，暂时限定净资产就应当转入未限定性净资产中，也即暂时限定性净资产的减少，同时，未限定性净资产增加。5．2．3现金流量表设计慈善组织现金流量表反映慈善组织在一定时期内与现金或现金等价物流入或流出及获得现金能力的报表。它能提供现金及现金等价物的形成和使用情况，对分析慈善组织资源的形成与运用有着重要意义。现金流量表主要分为五个部分，即业务活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量、筹资活动产生的现金流量、汇率变动对现金流量的影响额、现金及现金等价物净增加额。现金流量表的格式如表5．3N示。表5．3慈善组织现金流量表慈善组织现金流量表编制单位：年度单位：元项目行次金额一、业务活动产生的现金流量接受捐赠收到的现金收取会费收到的现金提供服务收到的现金销售捐赠品收到的现金政府补助收到的现金42 沈阳大学硕士学位论文续表项目行次金额收到的其他与业务活动相关现金现金流入合计提供捐赠或资助支付的现金支付给员工或为员工支付的现金购买商品、接受服务支付的现金支付的其他与业务相关现金现金流出小计业务活动产生现金流量净额二、投资活动产生现金处置固定资产无形资产收到的现金收回投资或捐赠投资收到的现金取得投资或捐赠投资收益收到的现金收到的捐赠收入用于工厂投资的现金+收到的其他与投资活动相关的现金现金流入小计购置固定资产无形资产支付的现金对外投资所支付的现金支付其他与投资活动相关的现金现金流出小计投资活动产生的现金流量净额三、筹资活动产生的现金流量借款收到的现金收到的捐赠收入用于未来业务的现金+收到的其他与筹资活动相关的现金现金流入小计偿还借款所支付的现金偿付利息所支付的现金支付的其他与筹资活动相关的现金现金流出小计筹资活动产生的现金流量净额四、汇款变动对现金的影响额五、现金及现金等价物净增加额(+表示新设的报表项目，其他的是《民间非营利组织会计制度》中的相关现金流量表项目)现金流量表中相关项目的解释说明：业务活动产生的现金流量反映慈善组织除投资、筹资活动以外的所有交易和事项，包括接受捐赠、收取会费、销售捐赠商品或提供服务、捐赠支出、购买捐赠品、支付工资等。投资活动产生的现金反映慈善组织长期资产的构建和不包括在现金等43 沈阳大学硕士学位论文价物范围内的投资及其出置活动，包括取得和收回投资、捐赠投资、收到用于构建固定资产的捐赠、购买处置固定资产无形资产。筹资活动的现金反映慈善组织债务规模和构成发生变化的活动，包括取得偿还借款、偿付利息、收到的捐赠收入用于未来业务的现金等。5．2．4职能费用表设计由于慈善组织资金主要来源于各种形式的捐赠，因此慈善组织有义务向捐赠者详细公布资金的使用情况，帮助捐赠者了解所捐资金的使用去向和使用效用，从而帮助捐赠者做出是否追加捐赠的决策。目前，我国慈善组织还没有一张能够说明其各项费用详细开支情况的报表，相关报表使用者只能从慈善组织的业务活动表中总体了解业务活动成本、管理费用、筹资费用和其他费用总额，却无法得到慈善组织为了实现其业务活动目标或者提供服务所发生的各项职能费用的详细开支情况，比如：慈善组织用于员工工资及税金的数额，员工的福利及退休金的开支比例，项目费用在总费用中的比例，差旅费、会议费用及办公费用等管理费用的开支比例等陷91。鉴于此，本文借鉴美国慈善和自愿健康与福利组织的职能费用表，设计出一张适合我国慈善组织的职能费用表。该职能费用表应按费用的不同目的或种类对业务活动表中费用进行详细的分析列报。该表的项目名称应与业务活动表中的“业务活动成本”和”辅助业务费用”的分类相对应。将“业务活动成本"即项目费用按项目名称进行二次分类，将“辅助业务费用”按“管理费用”，“筹资费用”进行二次分类。然后对二次分类的费用再根据项目活动的类型或费用的用途进行再次划分，最后形成一张职能费用表。通过职能费用表，管理层可以得到整个慈善组织用于项目活动成本和辅助业务费用即筹资费用、管理费用的当期累计发生额，又可以得到项目活动成本和辅助业务费用的详细构成情况，还可以通过对各项费用数据与财务预算的对比，分析哪些方面的费用存在超支或节余以及超支或节余的原因，为下一年度的财务计划提供参考。捐赠者和其他财务报告使用者通过职能费用表也可以了解到所捐赠资金的用途和去向，慈善组织提供服务的规模与能力，费用开支的主要目的或用途，费用开支的类型及具体金额，费用的发生是否与组织的使命有关，项目费用与总费用的比例等。此报表能够增强慈善组织的财务透明度及社会公信力，在会计报表体系中发挥44 沈阳大学硕士学位论文着极其重要的作用。职能费用表的格式如表5．4所示。表5．4慈善组织职能费用表慈善组织职能费用表编制单位：年度单位：元项目费用辅助业务费用厶费用项目A项目B项目C口管理费用筹资费用口合计计工资薪金个人所得税职工福利费住房公积金／住房补贴社保费用离退休人员工资与补助办公用品费会议费水电物业费电话及网络费培训费用房屋租金设备租金差旅费用折旧费用利息费餐饮费修理费用印刷出版费聘请中介机构费给予个人特别援助费用接受捐赠劳务费用无形资产摊销存货盘亏损失资产减值损失预计负债产生的损失其他费用费用合计45 沈阳大学硕士学位论文5．2．5会计报表附注设计慈善组织的会计报表附注是为了便于慈善组织的资源提供者理解会计报表的内容而对会计报表的编制基础、编制原则、编制依据以及编制方法所作的解释。会计报表附注提供的内容是一些与报表的数据相关的信息、作为会计报表组成部分的非财务信息以及其他比会计报表本身信息更加详细的说明信息。它不仅能够说明个别报表项目的限制条件和质量，还能突出信息的重要性、增进信息的可理解性和增强信息的可比性。会计信息使用者通过阅读会计报表及其相关附注，能够作出更加合理的决策。会计报表附注提供的信息十分广泛，慈善组织会计报表附注至少应当披露以下信息：①重要会计政策及其变更情况说明。②董事会或类似权利机构成员和员工的数量、变动情况以及获得的薪金等报酬情况的说明。③资产捐赠者设置了时间或用途限定的相关资产的情况说明。④受托代理业务的情况说明，包括受托代理资产的构成、计价基础和依据用途等。⑤公允价值无法可靠取得的受赠资产和其他资产的名称、数量、来源和用途等情况的说明。⑥不应计入应收捐赠承诺款的捐赠承诺的性质和期限。⑦不应在会计报表中列示的捐赠劳务的项目、活动、性质以及所采用的估计方法。⑨捐赠承诺款坏账准备的计提方法、计提比例等。⑨有助于理解和分析会计报表需要说明的其他事项。5．2．6财务情况说明书设计财务情况说明书是对慈善组织一定会计期间内业务活动、捐赠资金周转和净资产变动等情况的整体说明，是慈善组织财务报告的重要组成部分。它既全面而又清晰地说明慈善组织运作管理情况以及财务活动情况，总结分析经营业绩及其存在的问题，是信息使用者考核和分析有关业务活动开展情况、捐赠资金周转情况以及净资产变动情况的重要资料。我国慈善组织财务情况说明书至少应包括以下三个方面：①慈善组织宗旨、人员配备以及组织结构等情况。②慈善组织的业务活动开展情况、年度计划和预算完成情况、未完成计划的原因分析以及下一会计期间业务活动计划和预算等。③对慈善组织业务活动产生重大影响的其他事项。 沈阳大学硕士学位论文5．3我国慈善组织会计信息披露监管美国不仅有一套完善的会计信息披露体系，而且还建立了完善的会计信息披露监管机制。美国对慈善组织会计信息披露的监管可分为四个层面，第一个层面是政府监管。美国政府对慈善组织会计信息披露的要求水准不亚于上市公司。美国税务局要求慈善机构每年要提供的年度会计报表、与所有董事会成员有关的金融交易记录以及五个收入最高的员工董事名单等。并且相关法律规定任何人都可以要求查看慈善组织的原始申请文件及前三年的税表。第二个层面是民间专业评估机构的监督。如美国慈善信息局对全国公众筹款的慈善组织进行信息评估，并将评估的结果按季度向公众公布，公众可以根据它的评估公报来决定向哪个慈善组织捐款。第三个层面是媒体以及民众的监督。美国媒体和公众的监督是一股强大的力量，美国慈善组织的许多丑闻最先都是由媒体披露的。第四个层面是慈善组织的内部监管。美国的许多慈善组织都建立比较完善的内部控制制度。尤其是在自主的申请、拨付及运营费用的预算、核销等方面都有一套严格的执行程序【40】。慈善组织与政府部门和一般赢利性企业不同，它既不涉及任何国家的安全机密，也没有任何商业秘密需要隐瞒，其信息可以完全公开。而会计信息披露是信息公开原则的基本要求，是实现信息公开的首要措施。慈善组织的信息使用者非常广泛，它不仅包括政府、监管人员、内部管理人员、还包括全体社会公众。因此慈善组织应该充分利用财务报告，向信息使用者真实、公允、完整地披露其评价和分析组织绩效的财务和非财务信息，提高慈善组织信息透明度。但是如果只是对慈善组织的会计信息进行充分披露，而缺乏对慈善组织披露的信息进行监管和评估，对违规行为的处罚，那么信息披露就失去了意义，慈善组织就得不到社会公众的信任和支持。然而目前我国整个慈善行业缺乏对慈善组织披露的会计信息进行监管和评估，因此本文建议我国应从外部监管和内部自律两方面来就加大对慈善组织会计信息披露的监管。5．3．1外部监管(1)加强政府对会计信息披露的立法监督目前我国规范慈善事业的法律法规不健全，尚没有一个统一的法律来规范慈善组47 沈阳大学硕士学位论文织的会计信息披露行为。2011年8月民政部发布了《公益慈善捐助信息披露指引(征求意见稿)》，该指引比较具体、详实，首次明确了公益慈善机构公布捐助信息的时限、内容，便于公益慈善机构在公布捐助信息时有章可循，也便于公众和社会按照该标准进行监督，但该征求意见稿只是作为“指引"而没有法律效力，因此不具备约束力，只是起到引导的作用，难以实现问责。本文认为只有将意见稿中关于信息披露的内容纳入《慈善法》或与民政部其它部门规章相互衔接，才能起到约束作用，才能真正推动捐助信息的披露。同时政府要制定慈善组织会计法规，规定慈善组织必须定期通过适当的途径向公众公布财务报告及其他信息，且其公布的财务报告必须是注册会计师审计过的财务报告。(2)建立慈善信息披露的独立评估审计机构独立的评估审计机构是我国目前最稀缺的监督力量，我国可以借鉴美国成功的经验，按照民办非企业单位的形式注册成立专业性较强的独立第三方评估监督机构。它通过搜集有关慈善组织的资料，按公众一致认可的评估标准，对慈善组织的财务非财务信息进行评估，并将评估资料及评估结果用最简单、最直接的方法公布于众。这些机构既能促进慈善组织之问的横向联系与沟通，又能为为公众提供全面、便捷的慈善机构信息，帮助公众选择合适的捐赠对象。通过独立第三方的评估，使各慈善组织意识到提供真实有效的会计信息的重要性，从而降低虚报，隐瞒重要会计信息的现象的发生率，提高慈善组织会计信息披露的质量。(3)构建慈善组织公共信息网络平台在网络信息化的今天，互联网已成为人们获得信息的主要通道。慈善组织可以通过互联网这个广大平台，向公众发布其财务非财务信息。但现有的公益信息都分散在各政府部门和民间组织的网站上，相互之间的信息整合度低，另外一些慈善机构虽然建立了网站，但是网站上公布的有用的信息较少。鉴于此，本文建议由民间组织管理部门建立一个公众信息网络平台，并由该部门管理这个公众信息网络化平台。各个慈善组织可以以会员形式注册加入，并且要定期向这个网络平台传递工作信息、发布会计信息，宣传慈善先进人物、推荐项目与筹募善款、公告慈善捐赠信息等，并对其发布信息的合法性、真实性负责。捐赠者通过这个网络平台既可以分析和考核慈善组织资金的运用分配情况，有效地监督资金的合理运用和分配，也可以了解某个慈善组织48 沈阳大学硕士学位论文的整体财务状况，并且通过对比各个慈善组织的财务和非财务信息，作出是否捐赠，应向哪个慈善组织捐赠的决策。5．3．2内部自律(1)建立慈善组织内部控制制度内部控制是针对企业中频繁出现的舞弊行为而提出的，但它同样适用于慈善组织。近几年慈善组织内部经常出现巨额救助资金被贪污和挪用现象，这说明慈善组织内部缺乏有效地内部控制制度，无法对这些财务资源的取得和使用过程进行有效的监督和控制。因此慈善组织首先要建立完善的、高效的内部控制制度。它将有利于保证慈善组织财务报告和相关的会计信息真实完整。可靠的信息报告能够提升单位的诚信度和公信力，维护慈善组织的良好声誉和形象；其次，有利于保护慈善组织各项资产的安全和完整，防止流失。资产的安全完整是慈善组织可持续发展的物质基础。良好的内部控制，有利于为资产安全提供扎实的制度保障；再次，有助于慈善组织管理层实现机构发展战略和目标。内部控制要求单位将近期利益和长期利益相结合，在慈善组织运营管理中努力做出符合战略要求，有利于提升可持续发展能力；最后，有利于保障慈善组织项目资金按既定用途使用，防止欺诈和舞弊。良好的内部控制制度能使项目资金的授权审批完全按照相关的规章制度严格执行，因此建立了良好的慈善组织内部控制制度，慈善组织内部就不会出现善款被贪污、挪用现象【5lJ。(2)加强慈善组织会计队伍建设当前，我国慈善组织会计人员的专业技能有限，慈善意识较低，综合素质不高，一旦他们受到诱惑，就会造成会计信息造假现象的发生。因此慈善组织一方面要规范会计从业人员的行为举止和加强专业技能培训。只有慈善组织会计从业人员具备了符合其身份的行为，具备从业的专业知识技能，同时又具有社会责任心和诚信精神，对慈善事业具有信仰和奉献精神，才能做到会计核算具有完整性和准确性，才有利于慈善组织的发展和壮大。另一方面慈善组织不仅要注重人才的引进，对于少数关键性岗位，可以通过富有竞争力的薪酬激励吸引能力较强的人才加入，而且还要建立岗位轮换和岗位培i)tl带lJ度，应有意识地将员工的岗位培训规划与组织结构的战略发展需求相联系，这样不仅能提高慈善组织的劳动力效率，而且还有利于慈善组织持续健康发展。40 沈阳大学硕士学位论文————————————————————————————————————————————————————————一50 沈阳大学硕士学位论文6结论慈善组织在我国仍是一个新生儿，我国学者对慈善组织的研究相对较少，但不乏有学者从与政府关系和法律的角度对慈善组织任意挪用、占用善款，资金运营效率低下，社会公信力受到质疑等问题，提出要加强对慈善组织的监督和管理，提高慈善组织的公信力。而很少有学者从会计的角度，研究如何提高慈善组织会计信息披露的质量以及如何加强会计监管，进而提高慈善组织社会公信力。本文对目前我国慈善组织的发展现状以及多元化的运作管理模式进行了详细分析和研究，研究发现现有的会计制度体系不能满足慈善组织发展的需要，并且慈善组织进行不同的法人登记执行不同的会计制度，造成慈善组织会计核算主体身份混乱，会计信息缺乏可比性。研究还发现75％的慈善组织不向外披露财务会计信息，即使向外披露会计信息，会计信息的有用性低。针对这一问题本文建议统一会计核算，设置慈善组织统一的财务报告格式，充分披露会计信息。他山之石可以攻玉，本文在阐述慈善组织会计主体、会计客体、会计信息质量要求的基础之上，借鉴美国成熟的私立非营利组织会计制度以及我国民间非营利组织会计制度，结合慈善组织自身特点，构建了我国慈善组织会计核算体系和财务报告体系，并建议我国从外部监督、内部自律两个方面加强对会计信息披露的监管，以期为我国政府制定慈善组织会计制度和加强会计信息披露的监管提供理论依据。本文在以下方面存在不足：(1)由于慈善组织向外披露的财务信息有限，学者在慈善组织会计方面的研究较少，导致搜索的资料不全，又由于本人知识水平有限，对慈善组织业务的了解不够深入，因此设置的慈善组织会计科目以及进行的业务核算可能还不够全面。(2)本文构建的我国慈善组织会计核算体系和财务报告体系只是停留在理论的层面上，还没有对理论进行应用。(3)由于篇幅和时间的限制，本文只是从大的框架以及全局的角度对如何加强会计信息披露的监管提出建议，未能对会计信息披露的监管细节提出针对性的详细策略。51 沈阳大学硕士学位论文——————————————————————————————————————————————一52 沈阳大学硕士学位论文参考文献[1]张海燕．美国非营利组织财务会计框架简介[J]．中国注册会计师，2005(12)：65～66[2]FinancialAccountingStandardsBoard．StatementofFinancialAccountingStandards．No，136．"TransferofAssetstoaNot-for-ProfitOrganizationsorCharitableTrustThatRaisesorHoldsContributionsforOthers”[S]．Norwalk，CT：FASB，1999[3]FinancialAccountingStandardsBoard．StatementofFinancialAccountingStandards．No，116．"AccountingforContributionsReceivedandMade”[S]．Norwalk，，CT：FASB，1993[4]FinancialAccountingStandardsBoard．StatementofFinancialAccountingStandards．No，117．"FinancialStatementofNot．for-ProfitOrganizations”[S]．Norwalk，，CT：FASB，1993[5]PhilippaHankinson．BrandOrientationinCharityOrganisations：QualitativeResearchintoKeyCharitySectors[J]．InternationalJournalofNonprofitandVoluntarySectorMarketing，2000(03)：207～219[6]MagneSupphellen，，MichelleR．Nelson．Developing，Exploring，andValidatingaTypologyofPrivatePhilanthropic[J]．DecisionMaking，2001(05)：573～603[7]BarbaraBrierseta1．AddingExchangetoCharity：AReferencePriceExplanation[J]．JournalofEconomicPsychology，2007(28)：15"--30[8]BenjaminGidron，RalphKramer，L．M．salamon．GovernmentandtheThirdSector[M]．SanFrancisco·Jossey—Basspublishers，1992(18)[9]KeithDavis．CanBusinessAffordtoIgnoreSocialResponsibilities?[M】．CaliforniaManagementReview，1960(70)[10]Archie．B．Carroll．Businessandsociety：EthicsandstakeholderManagement[M]．Ohio：South—WesternPublishingCompany，1996(37)[11]何梅萍．慈善组织会计法规体系的构建[J]．会计之友(中旬刊)，2010(07)：12l～123[12]民政部．公益慈善捐助信息披露指引(征求意见稿)．http：／／wWw．mca．gov．en／气气 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