台湾与大陆关于税法原理原则之比较研究

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1、台湾与大陆关于税法原理原则之比较研究论文提要租税法律主义为税法上重要的基本原理原则之一，台湾与大陆间，对于税法的理论与立法运作实践，有相当的差异。在台湾，租税法律主义透过学说长久的研究，以及司法院大法官若干宪法解释的矫正，形成一定共识而较能保障纳税者的基本权利；在大陆，虽然立法制度上随着立法法的制定施行，渐渐改进，但是，对于租税法律主义中，形式上最基本的课税要件法定原则，似乎不能符合应有的要求，另，法位阶上下的分际，亦无清晰的划分而形成混淆，再者，有租税优惠的法律保障不安定，以及租税与规费间模糊不清、税外收费的偏差等问题的产生，本

2、文透过法学角度为上述问题的讨论。关键词租税法律主义、租税；taxationbylaent）。司法院大法官对于宪法解释，具有举足轻重的影响，在税法上有时扮演税捐正义的维护者，有时却成为税捐正义的“催残者”，税法有大量的大法官解释，扮演重要的依据，对此，略举一二如下，应可窥见台湾在此实务的运作：司法院大法官释字第210号解释理由书：按人民有依法律纳税之义务，为宪法第十九条所明定，所谓依法律纳税，兼指纳税及免税之范围，均应依法律之明文。至主管机关订定之施行细则，仅能就实施母法有关事项而为规定，如涉及纳税及免税之范围，仍当依法律之规定，方

3、符上开宪法所示租税法律主义之本旨，揭示“纳税”及“免税”范围，属于税捐构成要件必须由法律所规定。又如释字第315号解释文：关于公司超过票面金额发行股票之溢额所得，应否免税及免税之范围如何，立法机关依租税法律主义，得为合理之裁量；释字第217号解释解释文：宪法第十九条规定人民有依法律纳税之义务，系指人民仅依法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及纳税期间等项而负纳税之义务。至于课税原因事实之有无及有关证据之证明力如何，乃属事实认定问题，不属于租税法律主义之范围，揭示“纳税主体”、“税目”、“税率”、“纳税方法”及“纳税期间”等属于

4、税法法定构成要件的范围，至于“课税原因事实之有无”及有“关证据之证明力”，属于事实认定的范围，不在租税法律主义的范畴中。另，释字第385号解释解释文：宪法第十九条规定人民有依法律纳税之义务，固系指人民有依据法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及纳税期间等项而负纳税义务之意，重申“人民有依据法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及纳税期间等项而负纳税义务之意”。释字第496号解释文：宪法第十九条规定“人民有依法律纳税之义务”，系指人民有依法律所定要件负缴纳税捐之义务或享减免缴纳之优惠而言，理由书更进一步指出：宪法第十九条规定，

5、人民有依法律纳税之义务，系指人民有依法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及税捐减免等项目，负缴纳税捐之义务或享受减免税捐之优惠而言”，除重申释字第217、385号解释外，对于享受减免税捐之优惠，亦指明租税法律主义的范畴。此外，但是只要授权明确，则属允许，但若职权发布解释性行政规则涉及人民权利义务者，则非所许。以上的解释，具体强化了租税法律主义的实践，具有不可轻忽的地位。2.“税法法源”论：所为税法的法源论，则在探讨宪法第19条的“法律”究竟何所指，本文初步约略以为，应有：宪法、法律、地方自治法规、命令、（法规命令、行政规则，包

6、含所谓“解释函令”）、租税协议、判例判决、习惯法、学说与原理原则等。（1）、宪法：涉及宪法上的税条款，主要有：宪法条文条号条文内容第19条“人民有依法律纳税之义务”第107条第6款“中央财政与国税”第107条第7款“国税与省税、县税之划分”第109条第1项第7款“省财政与省税”第110条第1项第6款“县财政与县税”第143条第1项，第3项　照价纳税及土地增值税2、法律（1）国家法（中央法律）在租税国家的理念要求下，租税法律主义，在形式上自然要要求课税的依据必须有法律的依据，而国家对于租税事项的立法，透过中央所制定的法律，成为课税的

7、依据，主要有：税捐稽征法、所得税法、遗产及赠与税法、货物税条例、证券交易税条例、期货交易税条例、促进产业升级条例、奖励民间参与交通建设条例、新市镇开发条例、营业税法、印刷税法、使用牌照税法、土地税法、房屋税条例、契税条例、娱乐税法、关税法、海关缉私条例….等。对于国家的租税立法，除直接赋予国家课税权者外，在台湾往往有因政策目的导向的租税优惠措施，而见诸于促进产业升级条例、奖励民间参与交通建设条例…..等一系列租税奖励措施法律。甚至民商法等亦有涉及，虽然对于税法与民法的分离，有所谓“税法与民法分合史”的论述，即税法从民法桎梏中解放，

8、又向民法靠拢，最终税法与民法统一在宪法秩序之下。故有认为税法虽为公法，但在课税实体法的领域，则与民法、商法间具有“内部性亲近关系”，在此理解当成前提下，甚至可说相较于公法的领域，自私法的领域更可以轻易的接近税法。故民商法律，亦可能成为税法的法源依据