《企业会计准则——租凭》评析

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1、《企业会计准则——租凭》评析HebeiFinanceandAccounting2001.8　正　文《企业会计准则——租凭》评析黄娟李家缓一、《租赁准则》的特点(一)规范了租赁的定义。2001年1月颁布的新准则重新阐述了租赁的定义，规定：“租赁，指在约定的时期内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。”与分行业会计制度相比，新准则从法律的角度指明了租赁是一种合同关系，一种协议，而不是一种交易；同时删除了“在企业之间”的限定。这是基于租赁业务广泛存在于企业之间以及企业(集团)内部，并且定义一一个经济业务的关键在于阐述

2、其本质，新准则揭示了“租赁——以支付(或收取)租金的形式取得(或出让)一项资产使用权”的实质，是较为科学的，也与《国际会计准则17——租赁》中对租赁的定义基本吻合。(二)体现了“现值技术”的会计计量思想，与国际惯例接轨。2000年2月，FASB正式发表第七辑财务会计概念公告《在会计计量中使用现金流量信息和现值》，重申了在会计计量中使用现值技术，对资产进行资本化的思想。《租赁准则》的重大变化在于采用了“现值技术”的会计计量方法，主要体现在承租人融资租赁资产的会计处理上。分行业会计制度中规定：“以租人资产的租赁付款额加上因租

3、入行为而发生的运输费、保险费、安装调试费作为入账价值的依据……。”新准则规定：“在租赁开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租人资产的入账价值，并将两者的差额记录为末确认融资费用……。”我国以前之所以对租赁资产不予资本化，主要是考虑到作为承租方的工商企业在管理实践中考虑折现的因素还不多见，且便于操作，因而采取不予资本化的做法。而随着市场经济的发展和财务管理实践的增多，人们有了“货币时间价值”的观念，认识到今天的100元钱与一年后的100元钱有明显的不同，为了准确反映资产

4、与负债的真实状况，采用了现值技术。具体而言，租赁资产予以资本化的原因在于：一是在租赁期内，承租人虽然在法律上不拥有租赁资产的所有权，但拥有长期使用权，这种长期使用权给承租人带来的经济利益符合会计上对资产的定义。二是融资性租赁类似于分期付款购买的性质，在分期付款购买下，虽然末能完全取得资产的所有权，但同时仍然确认为资产和负债。因而融资性租赁可比照分期付款的会计处理进行。三是融资性租赁具体采用与贷款购买设备相同的形式，在贷款购买设备下，贷款尚未偿还，但设备仍需进行资本化处理，这样处理才符合实质重于形式的原则。同时，之所以对租

5、赁资产的入账价值采取最低租赁付款额现值与其原账面价值孰低的做法，理论上的原因是基于资产的计价一般不能超过资产的账面价值，同时也是稳健性原则的体现。新准则对祖赁资产的入账价值与《国际会计准则17一租赁》基本一致，为我国会计准则与国际惯例接轨创造了条件。(三)对出租人融资租赁收益的确定采用实际利率法，即“净投资法”。我国以前对租赁收益的确定大多采用“等差基数法”，即按一个递减的分数乘以租赁开始时确认的末实现租赁收益来确认各期的租赁收益，这个分数的分母为租赁罕限之和，分子为剩余的租赁年限，而IASC推崇“净投资法”和“净现金投

6、资法”。采用"净投资法"时，企业应根据各期与某项租赁有关的本收回租赁投资净额所带来的稳定收益的情况来确认租赁收益，其目的是使得租赁各期能够获得稳定的投资报酬率。具体做法是:按照各期租赁投资净额的余额和租赁内含利率来计算确认各期的租赁收益。采用“净现金投资法”时，企业应根据各期与某项租赁有关的未收回租赁净现金投资所带来的稳定收益的情况来确认租赁收益。由于这种方法确认租赁收益的计算依据是企业与某项租赁业务有关的现金净流出额(即净现金投资额)，因而它主要适用于预期从租赁业务中获得所得税减免等优惠，从而减少现金流出的企业。而我国

7、目前的税法等对租赁的税收优惠并不突出，企业对于现金流量的估计比较困难。该此，新准则在与IASC接轨的前提下，充分考虑了我国国情，采用了“净投资法”。(四)体现了稳健性原则。稳健性原则作为国际通行的会计惯例，目前已被大多数国家接受和运用，新准则体现这一一原则，如《出租人应当根据承租人的财务及经营管理情况，以及租金的逾期期限等因素，分析应收融资租赁款的风险程度和回收的可能性，对应收融资租赁款减去末实现融资收益的差额部分合理计提坏账准备";《出租人应当定期对末担保余值进行检查，至少每年年末检查一次。如有证据表明末担保余值已经减

8、少，应当重新计算租赁内含利率，并将由此而引起的租赁投资净额的减少确认为当期损失…二、对《租赁准则》的几点意见(一)新准则对经营性租赁、融资性租赁的划分标准不明确，实务操作中自我调控的空间较大，如新准则第7条融资租赁的判定标准之一：“租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分……""租赁开始日最低稠赁付款额的现值几乎相当于租