2018CPA审计范永亮预科班005

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1、第一节　审计概览四、审计过程（一）计划阶段如果将审计比作一场战争，那么计划阶段就是这场战争的准备阶段。战争的决策机构既要制定战略，也要制定战术。计划阶段的主要工作是识别和评估重大错报风险，并将识别和评估的重大错报风险落实到财务报表层或落实到具体交易、事项、期末账户余额以及财务报表的列报和披露，在此基础上，设计有针对性地进一步审计程序的性质、时间安排和范围，以应对评估的重大错报风险。审计计划包括总体审计策略（战略）与具体审计计划（战术）。（二）实施阶段审计的实施阶段，相当于一场战争的攻坚阶段。最佳的攻防策略莫过于里应外合。实施阶段的主要工作是实施

2、进一步审计程序，获取充分、适当的审计证据，包括测试拟信赖的内部控制（情报工作，里应外合的“里”），和针对交易、余额等实施实质性程序（火力攻击，里应外合的“外”）。内部控制属于被审计单位及其环境的重要内容之一。注册会计师不仅可以通过了解内部控制直接评估控制风险，进而评估重大错报风险，而且可以通过测试内部控制提供一定程度的保证，减少实质性程序，以更高的效率实施风险应对。通常，注册会计师在财务报表审计中了解内部控制的目的是评估重大错报风险[强制性]，测试内部控制的目的是利用内部控制应对评估的高风险领域的重大错报风险[非强制性]，也就是为了节省审计的

3、时间。对上市公司来说，注册会计师还要对其内部控制进行审计并出具内部控制审计报告[第20章]。审计准则对实质性程序的运用提出了具体要求。例如，要求注册会计师直接假定收入确认存在舞弊导致的重大错报风险，并通过实施进一步审计程序确定与收入确认相关的哪个或哪些认定存在舞弊导致的重大错报风险。如果认为上述假定不适用于被审计单位，需要在工作底稿中说明理由。又如，要求注册会计师对应收账款实施函证程序，除非应收账款对财务报表不重要或函证程序很可能无效；对银行存款来说，不函证的条件更加苛刻，即银行存款等对财务报表不重要且重大错报风险很低。但对应付账款，函证的

4、要求就有所降低，对存货，仅在第三方保管存货的情况下才使用函证程序。可见，针对不同的交易、事项、余额与财务报表的列报和披露，审计准则的要求是不相同的。审计教材的大部分内容都在介绍审计准则的相关要求。例如，第三章第三节就专门且系统地介绍函证程序的要求与具体应用，包括影响函证的决策因素，函证的设计(方式、时间等)，函证的实施与控制(包括与跟函相关的规定)，回函可靠性的评价(直接回函、电子回函、口头答复以及回函中的限制性条款)，函证中的舞弊迹象，函证的替代程序等。实施阶段的工作涉及方方面面，除了针对各类交易、余额实施进一步审计外，还要与治理层沟通，

5、还需要考虑利用内部审计与专家的工作。对于集团财务报表审计，集团审计项目组还要考虑利用组成部分注册会计师的工作。对一些特殊项目，例如会计估计、关联方交易、持续经营假设、对期初余额审计，也需要进行特别考虑。（三）完成阶段完成阶段是审计的收官阶段，也是审计这场战争的最后阶段[包括肃清敌特，建立新政权等]。就审计而言，具体工作内容包括复核工作底稿、实施项目质量控制复核、重新评价重要性水平、汇总和评价错报的影响、与管理层沟通未更正错报、针对期后事项实施专门程序以及向管理层获取书面声明等。在上述工作的基础上，注册会计师应当开始与编制和提交审计报告相关的工作

6、。与审计报告相关的工作远远超出“编制”和“提交”的范围。实际上，审计报告在审计工作的地位与审计试卷在审计考试中的地位类似，是决定整个审计工作成败的关键。审计的客户是财务报表的预期使用者，而审计报告是预期使用者获得信息的唯一载体。注册会计师应当实施的与审计报告相关的最主要的工作是针对整套财务报表确定审计意见的类型：是无保留意见、保留意见、否定意见，还是无法表示意见。在各种审计意见中，最简单的情况是无保留意见：按规定，如果认为财务报表不存在重大错报、审计范围也没有受到重大限制，就应当发表无保留意见。问题是，如何判断存在的错报是否重大？通常情况下，

7、重要性是判断错报是否重大的主要依据：理论上讲，如果错报不低于重要性水平，则错报是重大的，反之就是不重大的，但实际情况要复杂得多。首先，重要性水平作为判断错报是否重大的界限，既非出自法规规定，也非出自于预期使用者，而是形成于注册会计师的职业判断。如果是法规规定的，问题要简单的多。那就像审计考试一样，如果丢分(错报)超过40分，不论超多少，一律不及格；反之，只要丢分不超过40分，无论丢多少，一律及格。显然，法规不可能规定一个被审计单位的重要性水平。同样地，注册会计师也不可能从预期使者那里获得重要性，因为预期使用者是被审计单位非特定的利害关系人或潜在

8、利害关系人，注册会计师不可能向这个非特定全体征求重要性的意见。可见，重要性水平是衡量错报是否重大的重要判断依据，但不是绝对的，更不是唯一的(至少还应当