绩效审计内容、种类和方法研究

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1、绩效审计内容、种类和方法研究

2、第1   审计一、绩效审计内容  审计国外审计界大都认为绩效审计的内容主要是“3E”,如英国的货币价值审计、美国和澳大利亚的绩效审计、加拿大的综合审计等都强调“3E”。只是其侧重点有时有所不同,如德国的绩效审计(有时称为“横向审计”)除了强调效果性以外,还重视预算事项的事前分析;日本的绩效审计主要是效果性审计;瑞典的侧重点是业务活动的效果性、效率性和组织、管理制度的健全性和合理性;印度强调经营事项、计划或项目进行过程中的“3E”。  审计我国的绩效审计应涵盖哪些内容,目前还存在着争议,但较具代表性的有“二分法”与“三分法”。如李敦嘉(1996)认为,政府绩效审计可

3、以分为行政事业单位的绩效审计和公共工程的效益审计;陈守德(2000)等认为,绩效审计应包括两部分,即盈利性支出部分(基建投资、重点建设项目投资及国有企业使用效果审计等)和非盈利性支出部分(行政收支、公共工程收支和各种基金的收支);赵玉华等(2000)认为,绩效审计应包括管理审计和项目审计(或称投资审计、效果审计)两个方面;还有的认为绩效审计可以划分为两个部分,其一是政府财政收支中的行政收支、公共工程收支和各种基金的收支,其二是政府财政收支中的有关收益性投资部分;石爱中等(2002)认为,“3E‘’审计表明了我国政府绩效审计的内涵和内容,其他均应视为”3E“审计的具体表现形式。我们也基本赞同或持

4、有这种主张。  审计二、绩效审计种类  审计对于绩效审计的种类,国内主要有三种观点(《中国会计研究文献摘编1979—1999-审计卷》,2002):其一是将绩效审计分为四种类型,如汤云为认为有“企业式、行业式、地区式经济效益审计、国家大型项目的审计”;其二是将绩效审计分为三种类型,如朱庆林等认为按审计目的的差异不同,绩效审计可分为经济性审计、效率性审计和效果性审计,大部分学者都持这种主张;其三是将绩效审计分为两种类型,如娄尔行认为绩效审计可分为业务经营审计和管理审计。在国外,也有多种观点:如R.E.布朗(1992)认为,绩效审计包括“管理经营审计和效果审计”;巴基斯坦审计长公署认为(刑俊芳,2

5、001),绩效审计可以分为财务与遵纪审计、管理审计(经济与效率审计)、项目审计(效益方面)三部分;美国会计总署认为(刑俊芳,2001),绩效审计包括经济性、效率和项目审计。我们认为把绩效审计归纳为经济性、效率性和效果性三种比较简单明晰,较为合理实用。  审计三、绩效审计方法  审计绝大多数学者认为,除了常规的财务审计方法对绩效审计同样适用外,绩效审计有时还采用一些独特的方法。对此,主要有三种观点:一种观点认为绩效审计的方法包括三个部分。如竹德操等(1997)认为,其方法体系包括审计方法基础(含哲学基础、理论基础和数学基础)、一般方法或绩效审计模式(即“收集审计证据,对照审计标准,作出审计评价,

6、提出审计意见和建议”)、审计技术方法(有审阅法等传统审计方法、因素分析法等经济活动分析法、网络图法等图表审计方法、回归分析法等数学分析方法、量本利分析法等现代管理方法、其他技术方法等)。另一种观点认为绩效审计的方法包括四大类。如李敦嘉(1996)认为,绩效审计方法包括四类:第一类是核实的方法,如审阅法;第二类是对比的方法,包括实绩与计划比;第三类是分析的方法,包括因素分析法等;第四类是评价的方法,包括现值法等。也有人认为绩效审计的方法由四个部分组成,包括审计工作组织方法、审计查证方法、审计分析方法及审计评价方法。还有一种观点认为绩效审计的方法可以简单地分为两种,然后再行细分。如任月君等(199

7、9)认为,绩效审计方法包括财务审计方法(审阅法等)和其它方法(如指标对比法、比率分析法等)。  审计事实上,绩效审计工作本身就很复杂,审计过程中往往是多种方法交叉使用或同时使用,各种方法很难完全分开;加之,不同的审计项目,其所采用的方法也应有所区别。我们认为:从原则上说,凡是有利于绩效审计开展的方法都应归入绩效审计方法(体系);当然,随着时间、地点及项目的不同,绩效审计方法会有所不同或有不同的内容;但是,基本可归为两类,即传统审计的方法与专门用于绩效审计的方法。与此有关的是绩效审计程序,对此学术界争论较少,基本上趋向一致甚至达成共识,大都认为其与财务审计程序基本相同,即经过准备阶段、实施阶段、

8、报告阶段及后续阶段,只是每个阶段的具体内容因审计项目不一而略有差异而已。  审计四、绩效审计准则  审计最高审计机关国际组织已颁布过《绩效审计准则(草案)》,其他一些国家尽管没有该方面专门的审计准则,但就绩效审计也制定了专门的办法。在我国,1999年6月1日财政部等联合印发的《国有资本金效绩评价规则》、《国有资本金效绩评价操作细则》,以及同年6月29日财政部印发的《国有资本金效绩评价指标解释》(后

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