解析企业金融资产会计处理和税务调整

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1、解析企业金融资产会计处理和税务调整分类号：F812文献标识：A文章编号：1009-4202(2013)12-000-02摘要近年来金融工具在我国的发展也越来越成熟，它的充分使用给我国经济带来了无限的动力和活力。但是，它的产生和发展也对我国原有会计体系的确认、计量产生了强烈的冲击，原有的会计体系已不能完全在反映金融工具方面发挥其应有的作用，这就对会计处理提出了新的要求。为此，CAS22对金融资产的具体会计处理作了明确的规定，为金融工具提供了相应的会计处理规范。关键词金融工具CAS22计量会计体系金融资产(FinancialAssets)，实物资

2、产的对称。单位或个人所拥有的以价值形态存在的资产。是一种索取实物资产的无形的权利。是一切可以在有组织的金融市场上进行交易、具有现实价格和未来估价的金融工具的总称。金融资产的最大特征是能够在市场交易中为其所有者提供即期或远期的货币收入流量［1］。一、企业金融资产的分类企业在取得一项金融资产时，若可确定其不属于货币资金和长期股权投资类，应根据企业管理当局持有该资产的能力及意图将其划分为四类金融资产［2］。(1)按公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产(以下简称“交易性金融资产”)。该类资产以赚取差价为目的，确认后以公允价值计量且其变动计入当期

3、损益。准则规定，该类资产一经确定不允许再划分为其他三类，其他三类也不得再确认为该类资产。(2)持有至到期投资。该类金融资产确认后以摊余成本计量。我们在判断该类资产确认时，应选择以下3个条件作为标准：一是该资产到期日固定；二是回收金额固定或可确定；三是企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。实务中，划分为该类资产的主要是企业购买的债券及国债投资。(3)贷款和应收款项目。该类金融资产主要是企业的各类应收款项及金融企业的贷款等，确认后以摊余成本计量。判断该类资产时亦有3个条件：一是在活跃市场没有报价，如应收款项目；二是回收金额固定或可确定；

4、三是非衍生金融资产。(4)可供出售的金融资产。该类资产主要包括初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及未划分为上述三类资产的金融资产。初始确认后，该类金融资产按公允价值计量，但公允价值变动不是计入当期损益，而是计入所有者权益。一、交易性金融资产的会计处理与稅务调整解析1、初始计量的处理。CAS22中规定交易性金融资产初始确认时，应按公允价值计量，相关的交易费用应当直接计入当期损益。而税法规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。所以交易性金融资产的计税基础为其历史成

5、本，即买价与交易费用之和。2、后续计量的处理。CAS22规定，资产负债表日，企业应将交易性金融资产的公允价值变动计入当期损益，并调整该资产的账面价值。而税法规定，企业持有各项资产期间资产的增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。因此交易性金融资产持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，其计税基础在其持有期间都是取得该资产时的成本。此处税务处理与会计处理不同，形成暂时性差异。3、处置时的处理。CAS22规定，处置交易性金融资产时应将其公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值

6、变动损益。而税法规定，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置期间的应纳税所得额。此处税务处理与会计处理不同，形成暂时性差异[3]。三、持有至到期金融资产的会计处理和税务调整。1、初始计量的处理。CAS22规定，持有至到期投资的初始入账金额为公允价值及其相关的交易费用。所得税法规定，持有至到期投资的计税基础为历史成本，包括公允价值和购买时支付的相关稅费。比较可知，两者对持有至到期投资的初始计量基本一致，一般情况下不存在差异。2、后续计量的处理。CAS22规定，持有至到期投资应当采用实际利率法，按照摊余成本进行后续计量。资产负债表日，企业

7、应按实际利率确认利息收入，计入投资收益。所得税法规定，持有至到期投资的计税基础是历史成本，持有期间，企业应按合同约定的日期和金额确认利息收入。3、资产减值的处理方法。CAS22规定，在资产负债表曰，企业有客观证据表明持有至到期投资发生减值的，应计提持有至到期投资减值准备。计提时，将持有至到期投资减记至预计未来现金流量现值，减记的金额作为减值损失计入当期损益。但税法规定，除国务院财政、税务主管部门规定可以计入损益外，企业持有各项资产期间发生的增、减值，不得调整该资产的计税基础。这就产生会计处理和税法的差异，该差异为暂时性差异，需要进行纳税调整。

8、4、重分类的处理。CAS22规定，企业因持有至到期投资的持有意图或持有能力发生改变，应将其重分类为可供出售金融资产；或者因出售或重分类持有至到期投资的金额较大，且并