关于金融资产分类问题的研究

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1、关于金融资产分类问题的研究　　摘要：本文以契约理论为基础，分析IASB修订金融资产分类会计准则原因，在对IFRS9研究的基础上，分析了IFRS9两分类法对会计信息质量的影响，并结合我国金融资产会计准则实施的政治环境、经济环境、我国现有金融机构中金融资产分类情况以及会计从业人员的职业素养，给我国金融资产分类提供一些建议。　　关键词：会计准则选择；金融资产；IFRS9　　一、引言：　　金融工具会计的复杂性，使得财务报表使用者难以准确、清晰的理解报表上所呈现的信息，违背了报表的决策有用观，所以自1999年3月IRS39号会计准则颁布以来，国际会计准则理事

2、会就对其进行多次修订。随着虚拟经济的快速发展，金融资产的重要地位日趋凸显，会计报表的利益相关者要求改进金融工具会计准则的呼声越来越高，IASB和FASB在2005年建立三个用来改善和简化金融工具会计准则的长期项目。2006年国际会计准则理事会和美国财务会计准则理事会启动了另外一个研究项目，旨在简化金融工具会计，最终国际会计准则理事会于2008年3月发布了降低复杂性讨论稿，美国会计准则理事会对此稿积极发表评论意见。随着金融危机的爆发，金融工具会计再次成为焦点，在金融危机咨询组（FCAC）和20国集团（G20）的督促下，两个委员会加快了改善和简化金融工

3、具会计的步伐，IASB在2009年7月发布了《金融工具：分类和计量》的征求意见稿，并与11月发布了国际会计准则第九号（IFRS9），对现行的国际会计准则第39号《金融工具：确认和计量》（IAS39）进行了修订，FASB也以扩大公允价值计量范围，降低金融工具会计复杂性，提高透明度为目标于2010年5月发布了金融工具征求意见稿。　　二、IASB修订金融资产分类会计准则原因分析　　随着经济发展，社会分工越来越详细，企业经营者与管理者的分离，经济学中的契约理论逐渐被引入到会计研究中，为会计政策选择研究开辟了一个全新的视角。企业被认为是一组契约的联结，这组契

4、约的签订、履行、变更都会发生成本即契约成本。瓦茨和齐默尔曼从契约理论的角度赋予会计数据新的内涵，认为就企业内部而言，会计在很大程度上影响着决策权力分配、激励机制提供和管理者决策的限制，在外部，会计本身就参与着集团契约的安排，如报酬契约。但由于信息不对称、契约不完备且会计政策本身的缺陷，使会计政策具有可选择性，以此为基础瓦茨和齐默尔曼提出了会计政策的三大假设，即政治成本假设、报酬契约成本假设、债务契约假设。不同会计政策产生不同经济后果，影响到相关利益集团利益，从而影响社会资源配置效率和结果，若该经济后果阻碍经济发展则应对会计政策加以修订，从而使其能够

5、真实反映企业财务状况，满足信息使用者需求。　　金融资产分类从本质上说是一种会计政策的选择，不同分类在会计报表上会呈现不同的信息。根据IAS39规定，以金融资产管理意图为基础的分类，使其在会计上的确认更加复杂化，加大了分类主观性，增加盈余操纵空间。管理者为了使自身收益最大化，根据报酬契约进行盈余管理或利润平滑，在资本市场波动较大时，将金融资产划分为可供出售金融资产，减小利润表的波动，当资本市场股票价格处于上升阶段时，将金融资产归为交易性金融资产，增加当期利润；若当期收益不能满足报酬契约时，将前期划分为可供出售的金融资产处置，可以增加当期收益，反之当期

6、收益超过报酬契约最高限时，可以进行收益递延，进而导致会计报表反应信息不仅复杂且不完全真实可靠，报表使用者不能据此作出准确的决策，影响市场资源配置，阻碍经济发展。最终应广大报表使用者的要求，IASB对金融资产分类进行修订，于2009年颁布了IFRS9。　　三、IFRS9的两分类体系　　（1）IFRS9下金融资产的分类基础　　IFRS9依据企业管理金融资产的方式（即业务模式）以及金融资产合同现金流量的特征将金融资产分为以公允价值和以摊余成本进行后续计量的金融资产。金融资产被划分为以摊余成本进行后续计量时需依次、同时满足下列两个条件：1.企业持有金融资产

7、以收取合约现金流量为目的；2.该金融资产的合约现金流量仅为支付的本金及未付本金产生的利息的付款额。IFRS9描述利息为货币的时间价值以及特定期间内未付本金的相关信用风险对价。IFRS9保留了公允价值选择权，满足上述条件的金融资产在初始确认时可以被归为以公允价值进行后续计量且其变动计入当期损益类，前提是该指定可以消除或显著减少以摊余成本计量该工具时所导致的相关利得和损失在确认和计量方面的不一致。　　（2）IFRS9下金融资产的计量属性　　IFRS9下对金融资产的初始计量采用公允价值计量法，对于后续计量分别采用摊余成本和公允价值。若将公允价值变动所产生

8、的利得和损失计入其他综合收益，则在以后期间不得转入损益，只有持有该项金融资产期间的股利收入可以计入当期损益。IFRS9要求