增值税扩围下对融资租赁业务的新思考

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1、增值税扩围下对融资租赁业务的新思考    作者：李 宝 时间：2011-11-20一、应计缴的税种2二、计税依据3三、非试点地区纳税人的“尴尬”4四、试点地区融资租赁的新问题5五、双方会计处理举例7六、新旧税法衔接13  2011年11月17日，财政部、国家税务总局颁布了财税【2011】110号和111号文件，规定自2012年1月1日开始，在上海市开始增值税扩围改革试点，这真是中国税收史上的一件大事，它不仅拉开了中国税制改革的大幕，也使过去的十里洋场独成如今的经济耀眼之花。无疑，每一次的变革都是有人欢喜有人忧，在解决了一些“

2、老问题”的同时也给我们带来了“新问题”，引起我们的思考。“租赁”一词，从《说文解字》中可知其原始含义，“租”，从禾，田赋也，这是从“承租人”的角度来说的，“赁”，从贝（古钞票），庸也，这是从“出租人”角度来说的，所以租赁业务是涵盖了出租人与承租人双方的业务。而融资租赁，按照《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》（国税函〔2000〕51414号）的解释，是指具有融资性质和所有权转移特点的设备租赁业务。即：出租人根据承租人所要求的规格，型号、性能等条件购入设备租赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有

3、使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按残值购入设备，以拥有设备的所有权。《企业会计准则第21号——租赁》第二章第六条规定了五条融资租赁的判定条件，只要满足其中一项或数项的，即可确认为融资租赁。但值得关注的是，这五个条件都是判定“会计”上的融资租赁，都是围绕所有权上的风险和报酬做出的，解决的是如何“做账”的问题，而不是交什么税的问题，所以，我们要想知道怎么交税、交什么税，应该引入税收上的概念。一、应计缴的税种《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》（国税函[2000]514号）文件规定：“对经中国人民银行批准经营

4、融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定征收营业税，不征收增值税。其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。”《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的补充通知》（国税函[2000]909号）文件规定：按照国税函发[1995]65614号文件的规定，对经对外贸易经济合作部批准的经营融资租赁业务的外商投资企业和外国企业开展的融资租赁业务

5、，与经中国人民银行批准的经营融资租赁业务的内资企业开展的融资租赁业务同样对待，按照融资租赁征收营业税。一言以蔽之，有资质的单位从事融资租赁业务，征收营业税，无资质的单位，要看所有权最终是否转移，如果转移，要缴纳增值税，否则，缴纳营业税。实务中，通常有以下三种纳税处理在各地出现，笔者认为欠妥：1、无资质的单位从事融资租赁业务，首先就租金缴纳营业税，依据是该业务为营业税规定的应税劳务，其次是缴纳增值税，如果是自产的，视同销售计提销项税额，如果是外购的，视同用于非应税项目，进项税额转出。2、视同分期收款销售商品，按照公允价值缴纳销

6、项税。3、按照会计准则判定为融资租赁，就租金缴纳营业税。第三种做法或许可能“歪打正着”，但以会计准则来判定缴纳什么税则未免可笑了。二、计税依据《财政部 国家税务总局关于融资租赁业营业税计税营业额问题的通知》（财税字〔1999〕18314号）规定：纳税人经营融资租赁业务，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减去出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。出租货物的实际成本，包括由出租方承担的货物购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、保险费等费用……出租货物的实际成本，包括纳税人为购买出租货物而发生的境外

7、外汇借款利息支出。这一条看似明确，但在实务中，却有着不同的操作，而且对于承租人的账务处理，也有着深远的影响。简单的理解这一条，是要求纳税人用全部的收入减全部的成本后的“增值额”缴纳营业税，但我们的政策是“以票管税”，如果在租赁完成日，纳税人一次按照这一条计算税款并开票申报缴纳，显然有失公允，因为纳税人是按年从承租人那里收回租金的，有的年限还很长。所以聪明的出租人就降该政策理解成是就“增值额”纳税，即按照所取得的“利息”或“未确认的融资收益”来交税，在每一个租赁合同约定的收款日按约定的租金中所含有的利息开票交税。三、非试点地区

8、纳税人的“尴尬”对于非试点地区的融资租赁业务，始终有个挥之不去的阴影困惑着纳税人，就是被租赁资产的进项税问题。按照正常的操作，“票、货、钱、运”四者一致，所以被租赁资产所有权归出租人，资金也是由出租人提供，发票也就应该开给出租人，但有资质的出租人提供的是营业税应税劳务，不能抵扣进项税额，而