新旧高校会计制度过渡中固定资产核算实务探析

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1、新旧高校会计制度过渡中固定资产核算实务探析　　【摘要】2009年财政部印发了《高等学校会计制度（征求意见稿）》，并试点实行。文章从高校固定资产核算管理现状出发，讨论了新旧会计制度过渡中固定资产价值的确认以及后续计量等问题，最后针对过渡中固定资产会计核算问题提出相关对策和建议。　　【关键词】高校；固定资产；会计核算　　一、高校固定资产会计核算现状　　1.按照现行规定，高校固定资产不计提折旧，资产报废清理前均按账面原值核算，只通过提取修购基金来保证固定资产的更新和维护。这样的后果是：一是价值背离。高校固定资产一般是按历史成本原则核算其取得时

2、的成本，没有反映其净值。随着时间的推移，固定资产账面原值与其净值差额逐渐扩大，一些固定资产账面原值已严重背离其真实价值，甚至一些完全丧失使用价值或早已不存在的固定资产居然仍保留在账面上，导致固定资产账实不符。二是虚增净资产。高校固定资产在日常教育科研及经营活动中必然会产生损耗，但由于这些损耗不能在成本中得到体现，结果是少计成本费用，虚增盈余。特别是利用大量国有资产从事经营活动的高校，由于固定资产折旧没有摊入相关成本费用，其盈余的质量有待商榷。进一步讲，这也涉及到国有资产利用效率和国有资产流失问题。三是修购基金制度不能替代固定资产折旧制度

3、。高校的修购基金不是按固定资产原值而是按收入的一定比例计提的，而收入的多少与固定资产的损耗并不存在比例关系。所以修购基金的提取数额不能本质上反映固定资产的损耗程度，修购基金的提取制度与固定资产实际使用情况脱节。　　2.实际核算中，高校外购固定资产，一般分别按照其性质，借记“专用基金”或“事业支出”、“经营支出”科目，贷记“银行存款”等科目，同时借记“固定资产”科目，贷记“固定基金”科目。高校这种核算方式将购入固定资产的全部支出列入当期支出，违背了收入与成本费用配比的会计原则，不利于计算完整的教育成本。　　高校固定资产特别是实验室等建筑物

4、具有价值高、使用时间长的特点，在使用过程中总会发生一些后续支出，固定资产后续支出分为资本性支出与费用化支出。高校在固定资产修缮的会计处理方法上带有很强的主观性，在会计上如何正确划分资本性支出和收益性支出随意性大。一般修缮与大型修缮很难划分界限，结果导致各单位违背了正确划分收益性支出与资本性支出的原则，更有甚者，修缮单位将大型修缮分拆为多次小型的一般性的修缮，逃避相关固定资产核算管理制度。这些都严重影响了固定资产会计信息的可靠性、完整性。　　二、新旧制度下相关会计科目的调整及核算变化　　通过对比现行与征求意见稿中的相关会计科目，不难发现，

5、变化最大的是征求意见稿对原“固定资产”科目进行拆分，并新增了“资产折旧”等科目。具体变化见表1。　　与现行固定资产相关的科目包括固定资产、固定基金、专用基金——修购基金等。新旧会计制度过渡中，这些账户余额的过渡衔接一般应在会计年度终了时进行，高校年终决算时一般处于“关账”状态，会计数据相对静态，有利于相关账户的顺利过渡及调整。新制度中涉及固定资产核算的会计科目包括固定资产、文化文物资产及累计折旧等。理论上，过渡调整之前要先做好各类资产的清理、价值重新评估；然后编制科目余额表；最后根据新制度的处理方法通过调整分录实现科目过渡。　　按照新制

6、度，原固定资产科目拆分为固定资产与文化文物资产。对于固定资产，这里就不再赘述。文物文化资产指高等学校用于展览等目的的历史文物、艺术品以及其他具有文化或者历史价值并作长期或者永久保存的典藏等。特别要指出的是，按新制度规定接受捐赠、无偿调入的文物文化资产，按名义金额（即人民币1元）入账。　　三、新旧会计制度过渡中固定资产价值的确认　　（一）固定资产价值确认的依据　　高校各类新增固定资产可按照新制度有关规定入账，这里主要讨论的是正在使用中的固定资产在新旧制度过渡中的价值确认问题。高校固定资产价值的确认依据主要是，根据新旧高校会计制度中固定资产

7、核算的规定，同时参考企业会计准则及其应用指南的相关规定，以权责发生制为原则，以客观反映资产内在价值为目的，通过合理的评估方法来确认各类固定资产的账面价值。　　（二）现有固定资产价值重新确认　　诚如上述，新旧会计制度的过渡实质就是会计政策变更，其中也涉及到会计估计问题。在转变核算制度计提折旧后，可以有效避免固定资产账面数字庞大，使账实相符；而且能够实现收入与成本的配比原则，正确科学地核算教育成本。另外，也有利于各经营单位提供可靠的盈余报告。高校现有固定资产价值确定的关键是确定其折旧年限与方法，从而进一步确认现有固定资产的账面价值。由于资产

8、的原值，即取得时的成本为账面已知数，所以，新旧制度过渡中固定资产价值的重新确认，总的方法是，先根据该类资产自身属性和实际使用情况确定其整体折旧年限，计算其年折旧额，再依据固定资产已使用年数推算并调整相关固定