社会保障“费改税”的政策研究——以养老保险筹资为视角

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　　社会保障“费改税”的政策研究——以养老保险筹资为视角一、新形势下养老保险筹资的发展方向　　随着经济社会的不断发展，养老保险的内涵和外延也发生了不小变化。1994年世界银行提出三支柱养老保障体系，第二年国务院指出“在建立基本养老保险、保障离退休人员基本生活的同时，鼓励建立企业补充养老保险和个人储蓄性养老保险，构建保障方式多层次的养老保险体系。”2005年，世界银行养老金改革团队完整地提出了“五支柱”养老金制度的结构框架，增加了“零支柱”非缴费型的养老金和“四支柱”非正式的家庭内部或代际之间支持。而此时，我国的养老保险体系依然维持着原先的基本格局，加之养老金空账危机逼近，企业年金发展停滞，“老有所养”的传统遭受了严重挑战。可以说，以费改税为契机，结合“多支柱”思路重构养老保障体系，对于确保我国养老保险筹资的可持续性而言意义重大。二、养老保险“费式”筹资现状与存在问题（一）征收管理现状及存在问题——筹资部门的选择及评价　　1、基于费改税观点的征收模式比较　　以“费改税”的目标设定与部门行为为切入点，可将现行社会保障“费改税”的观点分为四类：不宜费改税论、应予费改税论、缓行费改税论以及渐进费改税论（如表1），如果结合具体的征收实践，又可以归纳出三种典型的社保费征管模式，全国模式、浙江模式和宁波模式。表1：社会保障费改税的4种观点　　学术观点　　目标设定　　制度变迁取向　　征收单位　　思想基础　　不宜费改税　　社会保险费　　维持现状　　劳动保障部门 　　维护部门利益　　应予费改税　　社会保险税　　如何实现制度变迁不明确　　税务部门　　自上而下的构建理性　　缓行费改税　　社会保险费或税均可　　缓行到何时不明确　　劳动保障或税务部门　　征费、征税效果一致　　渐进费改税　　社会保险税　　路径择优、渐进推行　　税务部门　　自下而上的演进理性　　全国模式（社会保险法精神）是一种非典型混征。社会保险法只明确了社会保险费统一征收，但具体征收机关由省级政府选择，在是否进行“费改税”这一论点上，无明确意见，由此导致的直接后果就是社保部门与地税部门之间的博弈及社会保障资金的流失。　　浙江模式是渐进性费改税论的典型。从1995年提出代征到2002年立法明确税务部门“征收地位”，至2005年实行税费一体化管理，浙江出台了《浙江省社会保险费征缴管理办法》、《浙江省人民政府办公厅关于推进社会保险费五费合征工作的意见》等一系列规章制度，建立了“地税征收、财政监管、社保支付”的社会保险基金运行机制。可以说，10年来的制度变迁表明浙江模式是取税之实，而不图税之名，最终目标是实现社会保障税的“实至名归”。 　　宁波模式体现了应予费改税论的特色。宁波模式是由社保经办机构核定缴费基数和应缴费额，然后提供参保数据由地税机关代征，与国家和省政府的规定都存在差异。该模式下其养老保险费征收效率明显低于本身征税的效率，而且税收征管的强制性举措难以适用于社保费征管，严肃性与规范性面临挑战。2013年5月1日起，宁波社保征缴体制改革正式启动，对于社保费征收主体地位的界定以及征缴方法进行了重新定义，开始向社保征收“税收化”改革方向迈进。　　2、税式管理下征收水平提高与养老保险费横向入库率较低并存　　2008—2012年，浙江省地税系统累计征收社保费4809.69亿元（除宁波），收入总量呈快速增长态势，年均增长32.83%。同时，社会保险覆盖面不断扩大，其中，养老保险参保人数从2004年末的2485.96万人扩大到2011年末的6907.29万人。宁波市实行地税代征后，各项社保入库率也直逼100%，征收优势明显。　　而从各险种横向比较看，养老保险的入库率相对其余险种而言显得较低。以宁波市社保征收情况为例（见表2），养老保险的入库率仅高于生育保险，与医疗保险近100%的入库率相比仍显差距，而且后期催缴的工作量和难度也不断提升。表2：宁波市地方税务局2010——2012年度社会保险费征缴率（%）险种2012年2011年2010年含清欠不含陈欠含清欠不含陈欠含清欠不含陈欠养老保险99.8899.8499.9499.9099.97 99.90失业保险失业保险99.999.8699.9699.9299.9799.92医疗保险10099.9910010099.9999.99工伤保险99.8799.8499.9499.9099.9599.88生育保险99.8699.8299.9599.9299.9999.93（二）养老保险政策现状及问题——筹资机制的效率与公平　　1、养老保险的政府责任存在缺失 　　目前国家的财政拨付仅为补充性责任，颠倒了养老金制度中的责任分担。其一，对于城镇企业职工养老保险，政府财政欠账严重，截至2012年初，全国个人账户空账缺口达2.2万亿元。其二，公务员和事业编制人员养老制度未纳入统一的养老保险体系，财政压力巨大。其三，2009年新农保试点以前农村居民没有养老保障，而要依靠新农保推行来解决农民养老，政府财政还有很长的一段路要走。　　2、名义缴费率过高，但实际缴费负担参差不齐　　浙江省和宁波市城镇职工基本养老保险的缴费比例为22%，其中企业承担14%，相对全国28%的总缴费率来说已经有所降低，但和欧洲许多国家的缴费水平（一般不超过20%）相比则偏高。然而，刚性不足的社保政策又容易导致社保名义缴费率虚高的局面。笔者基于宁波市区29307户个人所得税正常申报企业的申报数据，分析了行业平均工资与缴费基数的关系认为，在缴费比例过高的压力下，企业从降低成本出发，一般只选择最低档或大大低于实际工资水平的缴费基数进行参保缴费，在该动机下，工资水平越高，缴费基数与工资水平的差距越大，参保人的利益损害越大，社会保险费的流失越多。　　3、参保水平处于稳定水平，但替代率显现下降趋势　　以宁波市为例，企业养老保险参保人数5年内实现了155%的增幅，2012年参保人数达到了本地户籍人口的82.2%。而从养老金的资金看，参保人员中实际缴费率因老龄化等各种原因逐年降低，2006年实际缴费率为71.36%，而2011年仅为60.13%，养老金支付压力增大，对养老保险参保人数尤其是有效缴费人数的增加提出了更高要求。　　另外，宁波市养老保险替代率在7年里一直保持在57%左右的平均水平。不过，随着社会平均工资的增长，在现行养老金管理方式及承受能力下，替代率水平的增长显得较为疲软，近3年甚至有下降的趋势。表4：宁波市基本养老保险参保与待遇　　年份　　企业养老保险参保人数（万人）　　实际缴费人数（万人）　　实际缴费率（%）实际缴费人数占城镇从业人员比例（%）　　企业退休人员月人均养老金（元） 　　年增长率（%）　　在岗职工月人均工资（元）　　年增率%　　替代率2012474.3---204811.3361013.556.72011434.4261.2260.1383.12184014.6318013.257.92010383.50241.2762.9182.216062.728087.757.22009344.28216.0562.75 82.0715639.426078.759.92008297.76206.8469.471.14142913.123986.459.62007197.04139.2170.6582.1412641122546.256.12006169.88121.2371.3683.551139-2122-53.7　　注：宁波统计年鉴，宁波国民经济和社会发展统计公报，笔者计算 三、养老保险“费改税”的制度设计（一）实行筹资的“税式管理”——推广渐进式“费改税”路径　　首先，修订《社会保险法》，确立税务机关征收的主体地位，划分税务部门内设机构的职责，明确税务机关在社保征收中所拥有的征管权限。其次，规范征缴流程，统一缴费基数，规定企业缴纳各项社会保险费统一以本月企业全部职工工作总额为缴费基数，与个人所得税一起直接向主管地税机关按月申报缴纳，雇员部分由雇主代扣代缴，自营及其他个人自行申报税款统一划缴国库。再次，协调管理机制。从县(市、区)一级开始建立税务、财政、劳动保障等部门共同参与的，“收、管、支”互相制衡的社会保险基金运行机制。（二）养老保险费改税的筹资机制设计——宏观层面　　首先，明确政府责任，建立完善的财政预算体系　　一方面，以养老保险为代表的社会保障税的收支应自成体系，单独编制基金预算，不与政府的一般预算收支相混淆，真正做到专款专用；另一方面，建立起社会保障税收入不足时的预算补充机制，尝试利用公共预算或其他税种的税收收入予以弥补。　　其次，构建符合社会保障“十二字”方针的养老保险层次　　第一个层次为全体居民提供最低养老保险待遇，待遇水平仅限于老年人消费水平维持在社会贫穷指数之上，例如“三支柱”中的第一支柱，“五支柱”中的零支柱；第二个层次（可以进一步区分）则实行与个人缴费相关联，以形成激励，减少漏缴，具体内容可参考其他几项支柱。　　再次，合理选择财务模式促进统筹账户与个人账户改革 　　上文所述的第一个层次（社会统筹）的给付有明显的社会福利性质，应通过税收进行筹资实现，而第二个层次（个人账户）与个人缴费挂钩，不宜实现缴税。现行养老金筹资的主要财务模式有缴费确定型积累制、名义缴费确定型现收现付、给付确定型积累制和给付确定型现收现付制，社会统筹即第一层次显然是给付确定型现收现付制（PDB），而第二层次的个人帐户可以借鉴名义缴费确定型现收现付制（NDC）以代替目前积累严重不足的FDC层次，NDC基本上克服了由传统的现收现付制向完全积累制转变过程中的成本问题，具有可行性。当然，结合“多支柱”思路，可进一步区分出第三层次的自愿FDC层次，它包括1997年国务院26号文件所描述的企业年金和个人退休储蓄计划。（三）养老保险费改税的筹资机制设计——微观层面（社会统筹部分）　　首先，界定纳税主体。社会保障税的纳税人应包括各种企业、事业单位、社会团体、民办非企业单位、个体工商户、其他经济组织及其个人。这里有3点需要注意：一是关于农民，应纳入社会保障税范围，但时机可选。农民范围应该严格界定，除了户籍标准，应该同时引入从业标准，即如果受雇于其他组织和个人，则可以纳入社保税的参保范围。同时，农保的缴费与待遇水平应适当提高，尽量缩小城乡差距，加快城乡统筹步伐。二是关于公务员，应从财政预算中列支，也作为社会保障税的纳税人。其缴纳税款应该在政府财政预算中列支并划拨与社会保障部门，纳税人的养老金及医疗费等同样到社会保障部门经办。三是关于非就业人员，应纳入社会保障税范围。可以在社会保障税税基的下限上做文章，下限的确定实际上涉及一个贫困者，如下岗、失业者是否应缴纳社会保障税以及有多少优惠的问题。　　其次，确定计税依据。一般情况下，社会保障税的依据应当为在职人员的工资、薪金所得以及自营人员的收入额。具体而言，薪金所得应当包含岗位津贴、年终奖、福利补贴以及人力资本持股，包含实物性福利，不含利息、租金等其他收入。　　关于起征点（排除企业纳税人）：考虑到我国目前区域经济发展不平衡，可参考流转税起征点政策，首先在中央确定一个全国适用的起征点范围，然后由各地根据经济发展水平在该范围内进行最终标准的确定。全国标准建议参考全国最低与最高生活费标准，各地则按当地居民最低生活费标准设立起征点，凡是工资超过最低生活费标准1倍以上的职工都应该按照规定的税率缴纳税款。当然，起征点标准需要根据消费者物价指数的变动而作相应调整。　　关于最高限额：我国现行社会保险费中，个人缴费工资标准超过当地职工平均工资300%以上的部分不缴费，国际上征收社会保障税的国家大多数也是有限额规定的。建议在开征社会保障税时，保留现行300%最高限额的规定，日后根据养老金收支水平再作调整。作为基准的平均工资水平的取数可参考上文起征点的做法。 　　最后，确定税率。　　这里参考了朱祝霞与闫俊在《养老保险费改税税率确定浅析》一文中的测算方法，即第一层次的养老保险（社会统筹）类似于国民年金，在现收现付制下，当年的养老税收收入（总供给）用于支付当年的国民年金（总需求）。因此当年的养老保险税税率的测算过程列示如下：　　总需求=城镇就业人口数量（P）*社会平均工资(S)*养老保险费改税后的税率(T)；　　总支出=目标年龄（60岁或65岁）以上城镇老年人的数量*其消费水平+目标年龄（60岁或65岁）以上农村老年人的数量*其消费水平，这里假定60岁或65岁以上老年人的消费水平为居民消费支出的50%　　　　税率（T）=因此，国民年金总支出　　城镇就业人口数量(P)*社会平均工资(S)　　表7：养老保险税税率测算表　　　参数　　年度　　城镇就业人口　　（万人）　　社会平均工资（元）　　65岁以上城镇老年人口（万人）　　城镇居民消费支出的50%（元）　　65岁以上农村老年人口（万人）　　农村居民消费支出的50%（元）　　税率测算2011 359144179969079*9.1%18750*0.565656*9.1%5633*0.55.052010346873653966978*8.9%16546*0.567113*8.9%4700*0.55.002009333223224464512*8.5%14904*0.568938*8.5%4163*0.54.942008321032889862403*8.3%13653*0.570399*8.3%3901*0.55.042007309532472160663*8.1%12130*0.571496*8.1%3347*0.55.16 　　上表测算出2007～2011年用于65岁以上人口国民年金支出所需要负担的税率分别为5.16%、5.04%、4.94%、5.00%、5.05%，而2007～2011年各年60岁以上人口分别为65岁以上人口的1.46、1.47、1.49、1.50、1.504倍可推算各年为满足60岁以上人口国民年金需求的税率应分别为7.53%、7.41%、7.36%、7.5%、7.60%。如果未来60岁和65岁以上人口为当前老龄人口的3倍，在假定社会平均工资和消费支出同步增长且就业人数不变的情况下，未来为满足60岁和65岁以上人口国民年金需求的税率分别不超过24%和16.5%。而事实上，未来随着城镇化的不断推进，城镇就业人数将不断增加，而且，若社会平均工资增长相对于消费支出增长能保持一定优势，税率应低于24%和16.5%。这里，单位和个人缴纳应各自负担50%。　　单位：江东区地税局：钟毓敏