论人力资本的会计特征

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1、论人力资本的会计特征【摘要】人力资源会计一直是会计理论界的一大研究热点。就人力资本而言，对其属性的判断有多种观点。本文通过人力资本与负债及所有者权益的比较，认为人力资本既不具有负债的特征，也不具有所有者权益的特征，应作为企业的第三种权益加以确认，在会计处理上，应区别于负债和所有者权益。　　　　物力资源和人力资源共同作用，创造了人类社会的物质财富。在货币资本、劳动力、土地、技术四大生产要素中，货币资本由于其稀缺性和良好的流动性，一直处于先导地位。随着经济的发展以及以人为本的新经济时代的到来，人力资源的地位在不断上升，逐渐成为第一要素。反映在会计核算上，一方面要

2、把人力资源确认为一项资产，另一方面，人力资源为企业所拥有而形成一项权益。该权益与负债、所有者权益一起形成企业的三大运营资本，三者有机结合，共同为企业创造财富。但人力资本无论是与负债还是所有者权益比较，都具有其特殊的属性，从而决定了其会计处理的独特性。　　　　一、与负债比较，人力资本所具有的特征　　　　（一）人力资本不需要偿还　　众所周知，负债是企业过去的交易或事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。这种义务通常是企业取得所需资产或劳务等交易的结果，或由合同、协议或政府机构的规定而导致的。负债到期后，是必须要偿还的，即企业必须要支付现金、非现金资产、

3、提供劳务或将负债转为资本来清偿其债务。而人力资本是人力资本所有者将自己的知识、技能和体力等投入企业所形成的资本，这部分资本参与企业的生产经营，与负债、所有者权益共同创造企业的利润。　　当创造利润的过程完成后，三种资本分别以不同的形式进行资本保全和参与企业利润的分配。分别为：债权人收回本金和利息；所有者权益获得股利和企业终结时的剩余财产分配；人力资本所有者通过取得工资和参与企业税后利润分配（劳动者权益分红）进行资本的保全和参与企业利润分配。工资仅仅具有资本保全的功能，它是劳动者维持劳动力生产和再生产及补偿教育培训的费用，而参与企业利润分配的前提条件是企业必须实

4、现利润，即有了利润人力资本才有可能获得分配。因此，从这点出发，人力资本和负债相比，既没有明确的偿还金额，也没有确切的偿还期限，仅仅表现为一种剩余权益。　　（二）人力资本的流动导致经济利益流出企业是隐性的，用货币难以计量　　负债的偿还是有确切金额的，负债的偿还必定导致经济利益流出企业，即企业必须通过支付现金、转移非现金资产或提供劳务等方式偿还债务。而人力资本流出企业未必导致经济利益流出企业，如某些人力资本拥有者由于年老体衰或身体残疾等原因而退出企业；而有些人力资本的流动必将导致经济利益流出企业，如掌握本企业技术诀窍、技术秘密的人员跳槽到同类企业必将导致本企业竞

5、争力下降，但这种由于竞争力的下降而导致的经济损失很难用货币估量。　　（三）人力资本一般没有明确的到期日　　一般来说，负债都有明确的或合理估计的到期日，这和负债的偿还性是分不开的。但由于人力资本的拥有者是人，人的自主性决定了人力资本的流动性，即使有劳动合同的约束，但实务中人员的辞职、脱岗进修、出国等因素导致人员离开企业都很难有事先约定。同时，对于这种不确定性的人力资本的减少，一般也是很难合理估计的。　　　　二、与所有者权益比较，人力资本所具有的特征　　　　（一）人力资本的流动性强　　相对于所有者权益而言，人力资本具有流动性大的特点。对某一具体的人力资本，企业不

6、具有在其经营期限内的永久使用权，而只能在特定的范围内使用人力资本，人力资本一般是可以流动的。而所有者权益则不具有这一特性，除依法核减资本和企业破产清算外，所有者是不能够随意收回投入企业的资本的。　　（二）人力资本的投资风险相对较小　　所有者权益的作用不仅是提供营运资金，而且还要承担人力资本补偿部分——工资发放的保障。这种保障通过法律得以强化，并具有强制性。企业无论盈利还是亏损，工资的发放都要进行，在企业亏损时，工资的发放是通过蚕食所有者权益来进行的。尽管人力资本所有者要承担失业、遭受劳动成果损失、机会损失等风险，但企业最终的亏损、破产的经营风险还是要由物力资

7、本所有者来承担的。　　（三）人力资本向企业转移的是其资本的使用权　　所有者向企业投入资本时，资本的所有权连同使用权一起归企业所拥有和控制，所有者以此换取企业的股权及其派生的收益权，而人力资本所有者仅向企业提供其劳动力的使用权，尽管在会计上可以将投入的人力资源确认为资产，但我们认为企业拥有或控制的仅仅是人力资源的使用权而非所有权。　　（四）人力资本参与企业利润分配的身份是“后天形成”的　　所有者权益一旦投入企业，其投资人立即成为企业的所有者，“先天性”地享有企业利润分配权，并且其投资的目的也是追求企业利润最大化，这一权利经法律认可并确认下来。而人力资本所有者最

8、初进入企业的目的仅仅是为了获取工资收入，企业为了稳定