会计准则中应用公允价值对利益相关者的影响研究

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　　会计准则中应用公允价值对利益相关者的影响研究论文导读:：2006年美国财务会计准则第157号的发布，使公允价值有可能成为未来价值计量的主要属性，同年我国会计准则也全面引入公允价值，但是鉴于公允价值计量目前存在难点，我国也曾因应用公允价值付出沉重代价，这次17项具体准则中应用公允价值，会对利益相关者产生什么影响？是否会再次成为利益相关者谋取私利的工具？成为我们关心的焦点。正是在这样的背景下，本文借鉴利益相关者理论和前人研究的成果，对公允价值应用对利益相关者产生的影响进行了研究。本文主要研究公允价值应用对不同利益相关者的不同影响以及在公允价值应用中如何使利益相关者达到利益平衡，通过分析利益相关者的经济利益受公允价值应用影响而产生的变化来寻找公允价值不公允的主观动因，目的是为更好的应用公允价值提供思路。论文关键词：会计准则,公允价值,利益相关者 　　会计准则中应用公允价值对利益相关者的影响研究论文导读:：2006年美国财务会计准则第157号的发布，使公允价值有可能成为未来价值计量的主要属性，同年我国会计准则也全面引入公允价值，但是鉴于公允价值计量目前存在难点，我国也曾因应用公允价值付出沉重代价，这次17项具体准则中应用公允价值，会对利益相关者产生什么影响？是否会再次成为利益相关者谋取私利的工具？成为我们关心的焦点。正是在这样的背景下，本文借鉴利益相关者理论和前人研究的成果，对公允价值应用对利益相关者产生的影响进行了研究。本文主要研究公允价值应用对不同利益相关者的不同影响以及在公允价值应用中如何使利益相关者达到利益平衡，通过分析利益相关者的经济利益受公允价值应用影响而产生的变化来寻找公允价值不公允的主观动因，目的是为更好的应用公允价值提供思路。论文关键词：会计准则,公允价值,利益相关者 　　会计准则中应用公允价值对利益相关者的影响研究论文导读:：2006年美国财务会计准则第157号的发布，使公允价值有可能成为未来价值计量的主要属性，同年我国会计准则也全面引入公允价值，但是鉴于公允价值计量目前存在难点，我国也曾因应用公允价值付出沉重代价，这次17项具体准则中应用公允价值，会对利益相关者产生什么影响？是否会再次成为利益相关者谋取私利的工具？成为我们关心的焦点。正是在这样的背景下，本文借鉴利益相关者理论和前人研究的成果，对公允价值应用对利益相关者产生的影响进行了研究。本文主要研究公允价值应用对不同利益相关者的不同影响以及在公允价值应用中如何使利益相关者达到利益平衡，通过分析利益相关者的经济利益受公允价值应用影响而产生的变化来寻找公允价值不公允的主观动因，目的是为更好的应用公允价值提供思路。论文关键词：会计准则,公允价值,利益相关者 　　一、研究的理　　(一)公允价值理论公允　　在现行的会计界，关于公允价值计量属性有三种比较流行的观点：一是认为公允价值是一种独立的新的计量属性；二是认为公允价　　1.公允价值并非特指一种计量属性，　　根据公允价值的定义，广义上历史成本、现行成本、现行市价计量属性在不同的时点和状态下，都是符合公允价值定义的，因为历史成本就是过去的市场价格，现行成本或现行市价则是当前的市场价格。但在重新确定一项资产的价值即新起点确认时，历史成本就不能认为是公允价值了。因此，在狭义上，我们往往将公允价值作为与历史成本相对应的一种计量属性。与历史成本相比，公允价值反映了资产、负债的现行市场价值或未来现金流量的现值，报表信息使用者可以通过公允价值信息，了解企业当前所持有的资产负债的真实价值，从而评价企业的风险，及管　　2.任何一种计量方法的可靠性　　首先，在通货膨胀环境中，历史成本既映由于通货膨胀引起的一般物价变动，这样，历史成本不再具有可靠性;其次，随着知识经济时代的到来，历史成本对诸如知识资产、衍生金融工具等可能根本无历史交易价格的新型资产的计量显得无能为力，而这些资产对企业的经营会产生重大影响。这时，历史成本计量的会计信息因严重缺　　从以上公允价值与其他计量属性的比较分析中，可以看出公允价值是一种高于其他四种计量属性层次的复合型会计计量属性。它立足于计量日时点，在合适的市场环境　　 　　图1.五种计量属　　(二)利益相关者　　现代公司是由各个地位平等的利益相关者所组成，股东只是其中的一员，管理者不仅要成为股东、还要为公司所有利益相关者的利益服务。公司并不是由股东主导的分享民主的企业组织制度，其本质上是一种受产品市场影响的企业实体，股东的利益并非靠表决权的保护，而是依赖于股票市场，产品市场和经理市场的保护。债权人、管理者和公司其他雇员等具有特殊资源者也同样是公司的所有者。利益相关者是在公司内部有着合法利益的个人或组织，所有利益相关者不仅要积极考虑自己的利益，而且要同时关注其他利益相关者的合法　　二、公允价值推行对利　　利益相关者的经济利益和会计信息有着非常密切的关系，自利的本性使他们都有通过操纵会计信息而谋取利益的动机，在条件成熟时，这种动机就会变为行动。然而各　　(一)会计准则引入公允价值对主　　1.会计准则引入公允价值　　股东是公司股权资本的提供者，股东向公司投资的目的，是期待能从这一投资行为中获取高额的投资回报。投资回报可以是稳定增长或者稳定的利润带来的股利收入，也可以是股价上升带来的资本利得。公允价值计量的引入通常会引起企业资产账面价值的上涨和特定时期公允价值变动损益的增加，这一点来讲，采用公允价值是股东期待的。由于我国目前缺少活跃的资产交换二级市场，而公允价值评估中有太多人为估计和假设，这给股东有利用资产的公允价值计量操纵企业业绩创造了可乘之机。（1）会计准则引入公允价值通过影响企业财务状况和经营成果对股东的影响.投资性房地产准则中公允价值的运用对房地产企业财务状况和经营成果影响巨大，进而对其股东产生重要的影响，由于采用公允价值计量将对投资性房地产账面价值、公允价值变动损益或者期初留存收益产生巨大影响，而投资性房地产账面价值的提升将树立良好企业形象；公允价值变动损益使企业的业绩飞涨，会引起股价的上涨；期初留存收益的增加可以充实股东权益，提升企业偿债能力，故而通常企业的股东对采用公允价值持积极态度。(2)股东利用资产的公允价值计量操纵企业会计信息.股东出于自利的目的通常会利用资产的公允价值计量中不可避免的会计估计和假设来操纵资产的计价，或者利用非货币性资产交换准则中换入资产公允价值与其自身价值不直接相关的特点，操纵企业会计信息，前者的典型之一是商誉的确定给股东创造了利润操纵的机会，后者即是非货币性资产交换中大股东与上市公司的显失公允的交易.会计准则规定在非货币性资产交换中，以换出资产公允价　　 　　2.会计准则引入公允价值　　债权人投资于企业关心的是本金和利息的收回，为此，债权人通常把企业的盈利能力、资产抵押和信用担保作为是否投资的衡量标准，会计准则引入公允价值可能使企业资产价值和利润的增长，这有助于企业吸引潜在的债权人；公允价值使资产价值信息真实透明，有利于债权人的客观评价；但是包括会计人员的过多主观判断的公允价值，其可信度在一定程度上受到质疑，也会给企业留下相当大的会计信息操纵空间。(1)会计准则引入公允价值通过影响企业财务状况和经营成果对债权人的影响.公允价值计量属性的运用使大多数资产和负债的公允价值变动计入当期损益，使企业的利润状况得到改善，资产价值更真实透明，有利于债权人对企业的合理的评价，吸引潜在的债权人。投资性房地产准则引入公允价值使企业资产增值更为真实和透明，有利于企业获得资本市场的正确定价，同时采用公允价值计量投资性房地产将大幅提高企业利润，企业价值和利润的提升会安抚现有的债权人，吸引潜在的债权人，并影响到债权人对债务人未来融资计划的批复。非货币性资产交换准则中换出资产公允价值与其账面价值的差额计入当期损益，将带来利润的巨大波动，企业利润的增加有利于树立良好的企业形象，从而有助于企业在资本市场的融　　3.会计准则引入公允价值对　　管理者作为独立的利益相关者有其自身的利益追求，这种利益追求既包含经济利益，也包含非经济利益. 与所有者相比，管理者处于明显的优势：管理者负责公司日常经营管理，熟悉公司各项业务；管理者为各方面的专业技术人员，而股东大都不具备相关专业知识.由于公允价值的运用通常能提高企业的经营业绩，同时也提升了管理者的薪酬和红利，这样，管理者为了得到高额的薪酬和分红就存在进行利润操纵或者盈余管理的动机，而公允价值计量中不可避免的人为估计和假设给管理者提供了一种手段。(1)会计准则引入公允价值通过影响企业财务状况和经营成果对管理者的影响.大部分按照公允价值计量的资产和负债，其每一会计期间的公允价值变动须计入当期损益，这将引起企业业绩的波动，并直接影响到管理者的报酬、业绩计划. 金融工具准则中运用公允价值可以及时充分的反映市场行情对股票价值的影响，并对上市公司的股票投资收益产生重大影响，从而影响到上市公司管理者的经营业绩以及报酬、红利、业绩计划。非货币性资产交换确认换出资产的潜在损益，对企业利润产生巨大影响，管理者有蓄　　4.会计准则引入公允价值　　从经济方面来看，政府的主要职能是：运用经济、法律等政策和手段调控国民经济运行，维护正常的交易秩序，并站在公正的立场上，调整不同所有者、管理者、劳动者之间以及相互之间的矛盾和冲突，促进就业，维护社会和政局的稳定，保证维持政府运转收入税收。因此，对于企业投资性房地产　　(二)会计准则引入公允价值对　　会计准则引入公允价值，对企业的财务状况和经营成果产生重大影响，除了与企业利益休戚相关的股东、债权人、管理者和政府外，其他利益相关者也不同程度的受到影响。这里主要有企业的雇员、供应商、分销商、当地社区等。企业的雇员一般追求工资收入的提高、各种福利和晋升的机会，对于面临ST、﹡ ST的企业来说，在运用存货进行非货币性交易和清偿债务中应用公允价值计量，将产生主营业务收入，对企业摘帽、摘星，提高利润，保住上市资格和稳定股价具有重要意义，同时也保证了雇员的权益。但是，公允价值也有负面影响，公允价　　三、公允价值应用中利益相关　　企业会计政策在形式上表现为企业会计过程的一种技术规范，但其实质上却是政治经济利益的博弈和制度安排。不同的会计政策选择生成不同的会计信息，从而影响到不同利益集团的利益，进而影响到社会资源的配置效率和效果。在采用公允价值进行计量时，不可避免的在很大程度上受到人为　　(一)公允价值应用中股东与债权　　1.公允价值应用中股东与债权　　虽然债权人和股东的利益是一致的，发生冲突的可能性依然存在。股东和债权人之间的冲突体现在两个方面：一是风险承担上的冲突。首先，在股东有限责任下，股东有用债权人资金赌博的动机。这是因为当企业失败的时候，债权人吞下了损失而不是将其转嫁给股东。其次，在股东本位下，单边治理是企业治理的基本形式，债权人被排除在企业治理机关之外。可以说，企业债权人时刻处于股东的欺诈风险之中。二是投资收益上的冲突。与股东不　　2.公允价值应用中股东与债权人　　为了维护自身的权益，债权人通常可以寻求合同方式限制债务人滥用公允价值。除了常规的在债权债务发生时，债权人用合同约定债务的清偿时间与方式、债权的担保措施外，债权人也可以限制债务人在公允价值计量中的人为选择程度，这里债权债务方可以商讨一个公允价值对会计信息影响的定量指标，当公允价值影响达到或超过这一指标时，股东应向相关债权人详细说明并与债权人协商决定，如当企业应用公允价值计量的结果会对未来现金流量影响巨大时，债务人就应该与债权人商讨。限于不能介入公司会计过程的缺陷，债权人只能从外部对公司会计施加影响，如在合同中限制公司的资产负债率、流动比率和速动比率。当债务人公司财务状况恶化时，债权人　　 　　(二)公允价值应用中管理者与　　1.公允价值应用中管理者与股　　所有权与经营权一旦分离，很难让代理人（高层管理者）按要求行事，因为所有人要求他们做的行为太有违自然了。要求他利用作为经济人的本能使利润最大化，而同时又要求他把他人利益的最大化置于自己的个人利益之上。可以说，管理者作为独立的利益相关者，有自身的利益追求，如对权力、名誉、地位的追求。而且与所有者相比，管理者因负责企业日常经营管理，熟悉公司各项业务，同时管理者为各方面的专业技术人员，而股东大都不具备相　　2.公允价值应用中管理者与股　　为了让管理者忠诚于股东利益最大化的目标，正确恰当的运用公允价值，不利用公允价值进行利润操纵股东可以采取的措施有两个：一是规定管理者持有一定数量的股权，二是实施股权激励机制。由于我国还没有形成完备的要素市场，法律规范不完备，管理者和会计人员的道德素质、技术能力还有待提高，公允价值确定中人为因素干扰使管理者有机会进行　　(三)公允价值应用中管理者与债　　1.公允价值应用中管理者与债权　　债权人将资金借给企业后，即与企业管理者形成了委托代理关系。债权人委托企业的管理者管理其投入企业的资金，保证资金安全完整，到期偿还本息。然而，委托人与代理人的利益并非完全一致，债权人的目标是到期收回本息，强调的是贷款的安全性，而借款企业借款的目的是为了扩大经营，强调的是资金的收益性。当借款合同一旦成为事实，资金进入企业，债权人就失去了对资金的直接控制，因为代理人是理性的经济人　　2.公允价值应用中管理者与债权　　会计准则引入公允价值，使管理者包装利润又有了机会，无论债权人投资前还是投资后，债务人应用公允价值生成的会计信息都对债权人的决策产生影响。在债权人投资前，债务人企业应用公允价值而获得的资产增值或是利润增长都不一定是企业真实获利能力、经营状况的反映，债权人尤其是长期债权人应该设法了解债务人核心业务盈利能力、资产抵押和信用担保能力，而不是由于引入公允价值计量产生的账面利润。而在债权人对债务人投资后通常关心企业的还本付息能力，对公允价值引入可　　四、结论<　　金融工具的广泛应用催生了公允价值的产生，由于公允价值比历史成本更具相关性，能反应真实的资产负债价值已被越来越多的国家认可，但是目前，使用公允价值这一计量属性存在的难度是客观的，并且当前还存在世界性的会计失真难题，公允价值是否会成为利润操纵的工具成为了我们关心的焦点。通过详细分析公允价值在具有代表性的五个具体准则中的应用，得出了以下结论：（1）利益相关者谋取不正当利益是公允价值滥用的主观动因。（2）利益相关者谋取私利而干扰公允价值的确定，是公允价值不公允的实质。（3）利益相关者之间有可能通过协调达到公允价值合理应用和各自利益平衡。在企业中，会计信息与各利益相关者关系密切，可以说会计信息的变动有牵一发动全身的功效，而会计准则引入公允价值则可能大大改变企业的财务面貌，需要各利益方重新协调以达到精致平衡。可以肯定的是，从公允价值对利益相关者影响角度研究各利益方通过公允价值谋取私利的动机，可能是监督公允价值是否公允的一个途径，值得深入研究。br> 能会引起企业现金流出，导致企业偿债比率下降，应采取一定的措施，尤其是短期债权人，在房地产企业债务人引入公允价值计量产生巨额利润而可能导致税负增加、现金流出增加时，可以要求参与到债务人公允价值会计政策决策中去，监督债务人的会计政策是否威胁到其偿债能力。为了更好的保护债权人利益，让债权人参与企业财务治理是最终选择，这样可以有效的监督管理者的行为，抑制内部人控制，从而在保护债权人利益的同时，保护其他利益相关者利益，促进利益相关者协调发展。人利益冲突协调途径，所以管理者不会总以债权人的最大利益为目标。而且，由于管理者是内部人，债权人是外部人，双方处于信息不对称的状态。管理者经常利用信息的不对称，及现行信用体制下对债权资本保护的不完善，弱化债权资本的权力，破坏自己与债权人的契约关系，使债权资本很难在会计政策中发挥相机抉择的作用，债权资本处于被动状况。在会计准则引入公允价值后管理者往往利用公允价值平滑利润，以吸引债权人的投资。人利益冲突的产生权人利益冲突与协调 会计信息操纵，美化经营业绩，蒙蔽股东，因此股东以制定公允价值影响会计信息总结汇报制度，使公允价值对企业利润的贡献与管理者经营贡献区别开来；还可以采取公允价值的股东相机治理机制，当管理者有利用公允价值操纵会计信息行为时，股东可以采取：通过监事会加以制止；撤换管理者；用脚投票；对资产或负债重新评估等措施。东利益冲突协调途径关专业知识。在这种情况下，如果所有者不兼任管理者的话，其就是个单纯的出资者或资产受益人。在管理者占据明显信息优势的情况下，很难保证其不出现道德风险和逆向选择尤其在确定资产或负债的公允价值时，因为目前我国没有形成活跃的资产交换二级市场，资产评估随意性大，相关法律法规不完善，从而导致公允价值在进行计量时不可避免的受到人为因素的干扰，公允价值变得不公允，使其成为管理者蒙蔽股东的工具。东利益冲突的产生股东利益冲突与协调 可以要求提前清偿或提供担保。除了上述采用合同的方式外，债权人可以要求参与公司治理，成为公司治理的一员，这是保护利益相关者的最佳途径。债权人作为公司债权资本的提供者，承担着公司的经营风险，对债权人利益的保护，向来是各国公司法的重要任务之一。在合同方法不足以维护债权人利益时，吸收债权人进入公司机关参与公司治理，可以随时监督公司的会计行为，当然对公允价值是否被滥用具有了一定的监督权。另外，债权人还可以要求建立公允价值的债权人相机治理机制，当企业应用公允价值计量出现偿债危机时，债权人可以进行债务重组或是申请破产，并对企业股东进行财产追索，要求他们以自己的财产为企业负债承担无限责任。的利益冲突协调途径同，债权人的收益不会随着企业经营业绩的变化而变化。当公司债务人非常成功时，借款产出固定的特点会使贷款人感到苦恼。由于风险和收益之比不同，股东比债权人更偏爱风险大收益也大的投资项目。股东与债权人的冲突体现在公允价值运用中就表现为股东为了达到美化财务状况和经营成果等目的，在运用公允价值计量后导致企业现金流量周转困难或是偿债比率，使债权人处于可能无法收回债权的危险境地，损害了债权人的利益。人的利益冲突的产生人的利益冲突与协调因素干扰，从而使得公允价值不公允，公允价值有沦为一部分利益相关者操纵会计信息的工具的危险。但是各利益相关者的经济利益之间存在相互制约，此消彼长的关系，一部分利益相关者通过操纵会计信息而获利必然导致其他利益相关者经济利益的损失，这样就产生了利益冲突。者的利益冲突与协调 值在非同一控制下的企业合并中的应用可能会产生商誉，商誉减值测试的减值损失会对企业的税后利润产生影响，而且如果减值损失巨大可能会改变一个企业的资本结构，进而改变企业的资产负债率或其他财务指标，使之不符合企业的债务契约或优先股契约，威胁到企业的生存，那时雇员将可能面临失业的危险；供应商和分销商可能关心自己与企业的交易是否能够保持永久性的关系，会计准则中应用公允价值计量引起企业财务状况和经营成果的变化方式与以往不同，企业的供应商和分销商的利益随企业财务和经营状况变化而变化。其他利益相关者影响、非货币性交易、债务重组、金融工具等17项涉及公允价值计量的准则实施引起的增值或贬值，只要依法纳税，经济行为符合市场规则，政府一般不会采取干预措施的。但是由于公允价值的运用，企业利润的变化将不同以往，因此，其对纳税的影响也不同了，作为税收主体的政府自然受其影响。对政府的影响意进行非货币性交易提高利润的动机。(2)管理者利用资产的公允价值计量进行盈余管理和利润操纵. 公允价值的市价法确定中参照目标的选择容易被管理者作为盈余管理手段，因为不同的参照目标就确定不同的资产价值和公允价值变动损益。资产中存货和商誉的公允价值确定结果不同也能产生不同的会计后果，这里以投资性房地产准则、债务重组准则和非同一控制下的企业合并准则为例，分析管理者如何利用资产的公允价值计量操纵利润和进行盈余管理。投资性房地产公允价值的确定中参照目标的选择不同，会得到不同的投资性房地产公允价值和不同的公允价值变动损益，所以管理者对参照目标的人为选择可以平滑各年利润，使财务信息更加平稳，管理者的薪酬也趋于平稳，管理者的职业声誉得到提高。债务重组准则中用于清偿债务的存货的公允价值常常被管理者有意的高估，原因是债务人可以获得更多的经常性损益，提升企业的营运能力，而债权人管理者则获得债权损失减少的好处。非同一控制下的企业合并中管理者可能会操纵被收购方的资产和负债，为合并后创造盈利空间.管理者的影响资。(2)会计准则引入公允价值对债权人利益的保护.会计准则中公允价值的运用真实的反映了资产和负债的价值，及时充分的反映了金融工具隐含的风险.①债务重组准则中引入公允价值计量清偿债务的非现金资产，可以还原非现金资产的真实价值，使债权人资产更具相关性。② 金融工具引入公允价值计量，尤其是将衍生金融工具纳入表内核算，能够提高会计信息披露质量，及时、充分的反映企业金融工具所隐含的风险及其对企业财务状况、经营成果、现金流量的影响，防范金融风险。避免出现因成本计量方式导致会计信息缺乏相关性，致使企业债权人蒙受损失，从而更好的保护债权人。(3)资产的公允价值计量对债权人可能产生的负面影响.公允价值的引入符合我国经济发展的要求也顺应了国际会计的潮流，但由于公允价值计量中无论是市价的选择还是现值的估算，都无可避免的存在估计和假设，从理论上来说存在公允价值被操纵的可能。非同一控制下的企业合并准则中以公允价值计量被购买方净资产，购买价和净资产的差额作为商誉，因此商誉的确定带有很大的主观估计，而巨额商誉一旦发生大幅度减值，将从根本上改变企业的资本结构，使企业的偿债比率发生变化，直接影响到债权人的利益。对债权人的影响 值和应支付的相关税费计量换入资产价值，这样换入资产的公允价值就与其自身真实的价值没有直接联系，上市公司的控股股东可能会积极的与上市公司进行以优质资产换劣质资产的行为，从而达到扭亏或避免ST的目的。非同一控制下企业合并中商誉的确定更有利润可挖，商誉减值测试导致的会计信息失真与以前的八项减值计提存在相似的问题；对被购买方净资产公允价值的操纵将会形成秘密准备，释放为后期的利润，因此，股东出于自利的本性有操纵会计信息的动机，当具备条件时，就会转化为行动。(3)会计准则引入公允价值通过影响股价对股东的影响.与其他计量属性相比，公允价值计量属性的最大区别在于大部分按照公允价值计量的资产和负债，公允价值与账面价值的差额部分计入当期损益，这必将对公司的经营成果产生不小的影响，并由此导致上市公司的股价的波动，直接影响到股东的利益。债务重组准则规定债务人可以以存货、固定资产等非货币性资产清偿债务，而非货币性资产的公允价值与其账面价值的差额计入当期损益，股东可以通过操纵存货的公允价值而提升经常性收益，加上债务豁免的非经常性收益，企业的经营成果将显示利好，企业的股价会飙升，此时如果中小股东如果跟风买进，则大股东得利。金融工具准则中公允价值的运用给持有法人股投资的上市公司带来了价值重估的机会，只要上市公司在未来出售持有的股份能带来当期收益的大幅增加，其股价就会上升，而股东则可以通过出售股票获得收益；衍生金融工具纳入表内核算，可以反映潜在风险，更好的保护商业银行股东利益。对股东的影响要利益相关者影响 利益相关者的经济利益之间存在相互制约，此消彼长的关系，因此，一部分利益相关者通过操纵会计信息而获利，必然导致其他利益相关者经济利益的损失。益相关者的影响利益，使利益相关者利益最大化。鉴于我国目前实际情况，企业利益相关者应符合一定标准：（1）其利益受企业活动影响；（2）能够影响企业活动；（3）必须承担企业风险；（4）投入企业专用性资产。依据这些标准，会计准则引入公允价值的利益相关者包括主要利益相关者和其他利益相关者，主要利益相关者有股东、债权人、管理者、政府，其他利益相关者主要有雇员、供应商、分销商，这些其他利益相关者也可能是潜在的投资者、债权人等利益相关者，公允价值对会计信息的影响也会影响他们的投资、信贷决策。理论性关系下，可以表现为其余四种计量属性。因此，可以更好地满足人们进行会计计量所追求的目标，即更好地体现计量客体的本质特征。可用下图来表示这种关系。 失而变得不够可靠。再次，历史成本会计中许多收入和费用的摊配方法实际上带有相当大的主观判断和估计，如存货发出的计价、固定资产折旧的计提以及间接费用的分配等，都存在许多方法和选择，损益计算几乎成了一个可以任意调节的过程。可见，可靠性是相对的，我们不能以可靠性不足为由排斥公允价值计量。都不是无懈可击的理当局的管理业绩，从而做出投资和其它决策。同时，公允价值计量的信息，比历史成本信息的及时性更强。因此，公允价值计量的信息与信息使用者的决策具有高度相关性。但是，由于公允价值的数据不易取得，尤其是现值计量的主观随意性较强，易发生操纵行为，因此，对公允价值计量的最大批评是缺乏可靠性和可操作性。由此可见，公允价值计量和历史成本计量的比较实质上是可靠性和相关性的权衡。但是不同环境下信息使用者对相关性和可靠性的要求是不同的。资本市场的完善，财务和金融理论的发展，为提高公允价值的可靠性创造了条件。而是多重计量属性的统称值不是一种独立的新的计量属性；三是认为公允价值是一种复合计量属性。本文比较支持第三种观点，由此得出的结论是：价值计量属性论基础