关于复合计税法下应税消费品组成计税价格计算公式的思考

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1、关于复合计税法下应税消费品组成计税价格计算公式的思考摘要：《中华人民共和国消费税暂行条例》的发布和实施，使组成计税价格在消费税中的运用更加符合计税依据的本质。它既改变了旧条例中组成计税价格运用上不一致的地方，又充分体现了消费税是价内税的特点，从而使税法原理与具体税种的运用得到了更好的统一，但对于组成计税价格的具体计算公式一直有争议，本文也将针对此问题提出一些看法。关键词：消费税复合计税法组成计税价格《中华人民共和国消费税暂行条例》自2009年1月1日起开始施行。新条例最明显的变化就是明确界定组成计税价格应考虑从量计

2、税部分，而不是仅对复合计税法下进口卷烟消费税的组成计税价格考虑从量税，从而统一了复合计税法下的进口卷烟、自产自用应税消费品、委托加工应税消费品以及进口白酒等同一类应税行为税基上的差异，一定程度上解除了纳税人的困惑。同时，这一修订对于税法中存在的在界定消费税是价内税的前提下又在组成计税价格中不考虑从量税的矛盾，是一种不错的解决方法。但是究竟应该如何考虑从量税，应该把从量税放到组成计税价格计算公式的什么位置，理论界的争论却一直没有停止，本文进行探讨。一、关于复合计税法下应税消费品组成计税价格计算公式中的重复计税问题推导

3、组成计税价格计算公式，首先要明确组成计税价格内容的实质。消费税的从价计算当中，计税依据是销售额，当无法确认销售额时才会运用组成计税价格来计算。由此可见，组成计税价格实质上是销售额的替代，它的组成内容应该与纳税人确定商品的销售额是一致的。这其实也就是纳税人为自己将要销售的商品定价所要考虑的内容：首先要弥补成本，然后是纳税人要赚取利润，最后要还考虑到国家税收对其商品所要征的价内税。按照这个思路，组成计税价格公式就应该表达为：组成计税价格=成本+利润+消费税=成本+利润+从价计征的消费税+从量计征的消费税=成本+利润+组

4、成计税价格×消费税税率+从量计征的消费税对上式进行等价变形即可得：组成计税价格=（成本+利润+从量计征的消费税）÷（1-消费税税率）（1）组成计税价格=（成本+利润）÷（1-消费税税率）+从量计征的消费税（2）公式（2）也是符合数学逻辑和组成计税价格的实质的，两个公式的主要区别在于：公式（1）中要用“从量计征的消费税”除以“1-消费税税率”后并入从价税的税基再加上从量税才构成组成计税价格，而公式（2）从量计算出的税额是直接加入到组成计税价格中的，显然公式（1）比公式（2）的税负要重，存在着对从量税额重复计税的嫌疑，

5、这与税法制定过程中一直强调的不重复计税原则完全不符。例1：某酒厂将自产的3吨白酒作为福利发放给职工，没有同类白酒的市场销售价格，该批白酒的成本为10万元。已知适用的消费税税率为20%，单位税额为0.5元/斤（或毫升）。试计算该酒厂应纳消费税。按照公式（1）计算如下：组成计税价格=（成本+利润+从量计征的消费税）÷（1-消费税税率）=（成本+利润+自产自用数量×定额税率）÷（1-消费税税率）=（10+10×10%+3×0.2×0.5）÷（1-20%）=14.125（万元）应纳消费税=14.125×20%+3×0.2×

6、0.5=3.125（万元）按照公式（2）计算如下：组成计税价格=（成本+利润）÷（1-消费税税率）+从量计征的消费税=（成本+利润）÷（1-消费税税率）+自产自用数量×定额税率=（10+10×10%）÷（1-20%）+3×0.2×0.5=14.05（万元）应纳消费税=14.05×20%+3×0.2×0.5=3.11（万元）可见，按公式（1）计算出的结果比按公式（2）计算出的结果多了150元，金额虽不大，但是由于重复计税原因造成的，所以笔者认为在当前“减负增效”的大形势下这种组成计税价格调整的合理性不足，税负过重，从

7、税收依据的合理性方面来看应该采用公式（2）较合适。二、关于“国民待遇原则”与“税负公平原则”之间的博弈问题本次消费税条例修订的一项重要意义是平衡了同等条件下的进口消费税税额与国内环节消费税税额，更好地执行了）.大连：大连理工大学出版社，2010，（8）.