对我国注册会计师承担舞弊审计

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1、对我国注册会计师承担舞弊审计近年来,我国经济领域内的舞弊案件及审计失败案例频频发生,致使投资者遭受重大损失,严重动摇了社会公众对审计报告的信任。尽管舞弊案件的罪魁祸首是那些造假公司,但作为企业反舞弊四道防线的最后一道,外部独立审计是否发挥了其应有的作用呢?作为不拿国家工资的经济警察,注册会计师是否当之无愧呢?答案是否定的。这其中固然有部分注册会计师未按独立审计准则执业而导致的原因,但大量审计失败案的发生也引起了社会公众对我国注册会计师承担的舞弊审计责任的质疑。　　尽管我国独立审计具体准则第8号———《错误与舞弊》第六条对审计舞弊的责任作

2、了如下规定:注册会计师应根据独立审计准则的要求,充分考虑审计风险,实施适当的审计程序,以合理确信能够发现会计报表严重失实的错误与舞弊。但在第八条又规定:注册会计师对会计报表的审计,并非专为发现错误与舞弊。如果委托人要求对可能存在的错误或舞弊进行专门审计,注册会计师应当考虑自身能力和审计风险,并另行签定业务约定书。这似乎告诉审计报告使用者,发现舞弊是注册会计师的附带工作,由于委托人没有支付专门费用,注册会计师没有专门发现舞弊问题的义务。可见,现行的审计准则其实为注册会计师逃避舞弊审计责任提供了“保护伞”,在承担舞弊审计责任的态度上是被动的

3、。那么,这种责任定位究竟是否合理呢?在回答这个问题之前,让我们首先回顾一下世界民间审计对于舞弊审计责任的历史变迁过程。一、民间审计的舞弊审计责任的历史演进回顾历史,民间审计承担揭露舞弊的责任演进大致经历了三个阶段。　　(一)20世纪30年代以前这一阶段中发现舞弊被公认为是外部审计的首要目标。那时社会对审计需求的主要原因是股东需要通过审计来掌握公司管理人员履行其经管职能的情况,即是否忠诚老实地履行其职责,因此审计的目的就是揭露管理人员在业务经营过程中有无舞弊行为。与这一时期的审计目标相对应,审计师承担的主要职责即为揭露舞弊和差错。　　(二

4、)20世纪30年代至80年代这一阶段的审计主要目标是验证财务报表的真实公允性。审计职业界认为审计师不承担专门检查舞弊的责任,而将其作为顺带责任。这主要是由于20世纪30年代起,社会经济环境发生了巨大变化。首先,在这一时期,股份公司获得了迅速发展,业务量加大,审计师对每笔业务进行详细审查所需的成本与所得的收益比起来显得得不偿失。其次,随着公司所有权逐步分散化和多样化,投资者很少关心其公司的命运,而是更关心他们的投资回报,当投资者找到能获取更多投资回报的公司时,他们会很快将其资金转移到该公司。投资者这种态度的转变,增加了财务报表的重要性,投

5、资者逐渐以财务报表作为其投资决策的依据之一。此外,股份公司管理部门建立了内部控制系统来防止舞弊与错误。为适应这些新的变化,审计师将审计技术从会计记录的详细审查改变为审查内部控制系统和对会计记录的抽样测试。因此,这一时期的审计目标从检查舞弊与错误转向评价财务报表信息的真实性与公允性。审计职业界相应降低了其所承担的发现与揭露舞弊的责任。AICPA于1972年成立审计准则委员会(ASB)发布的SASNO·1中关于舞弊审计责任的规定:(1)揭露舞弊行为不是注册会计师的审计目的;(2)不能依赖常规的财务报表审计来确保揭露舞弊行为。可见在审计准则中

6、注册会计师是明确推卸承担舞弊审计责任的。　　但进入20世纪60年代后,管理人员、白领阶层欺诈舞弊案不断增加,原先由管理当局的内部控制防止雇员舞弊这一做法,显然无法适用于雇员串通舞弊导致内控失效以及部门管理人员制定内控制度者直接进行舞弊的情形。随着管理人员舞弊规模及数量不断升级,社会公众要求审计师承担起审查舞弊职责,而审计师由于内部控制固有的局限性、审计技术方法的有限性,又推卸舞弊审计责任,从而导致审计期望差的产生,引发了审计职业界的信用危机,甚至生存危机。在这一形势下,审计职业界不再支持“对舞弊不承担责任”的观点。AICPA于1977年

7、1月发布了SASNO·16,提供审计师对可能发生的管理层舞弊的指导方法。但SASNO·16要求在审计师审查财务报告时,发现与其相关的重大舞弊行为需在委托人同意的情况下进行调查,没有义务主动查找错弊,不对未查出的舞弊行为造成的损失承担责任。1978年成立了审计责任委员会,在这个委员会的报告中,针对当时的情况提出如下的批评意见和创新要求:“独立审计师对年度财务报告进行的传统参与状况,应该说是一种落后于时代的狭隘的观念。发展和变化着的环境要求对财务报告更有弹性更合时宜的参与,而审计职业应向这个方向发展。”在报告中还提到:“多数审计师把揭发舞弊

8、视为次要的目的。对此,包括很有见识的财务报告利用者在内的社会大众都把揭发舞弊看成是审计的必要的而且是重要的目的。”可见,舞弊审计责任并未被提到与财务报告专业鉴证责任并重的地位。(三)20世纪80年代以后20