31_非同一控制下控股合并（2），不形成控股合并的长期股权投资

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1、第一节　长期股权投资的确认和初始计量七、通过多次交换交易、分步实现企业合并（非同一控制下）注：1.实质上为公允价值计量或权益法转换为成本法的核算。【同一控制下的企业合并的账务处理见本节内容：三、通过多次交换交易、分步实现企业合并（同一控制下）】2.非同一控制下的企业合并的账务处理见第三节相关内容。（长期股权投资核算方法的转换）【知识总结】企业合并形成的长期股权投资事项同一控制下企业合并非同一控制下企业合并1.初始计量按照享有被合并方所有者权益的账面价值（相对于最终控制方而言）的份额，确认长期股权投资按公允价

2、值（合并成本），确认长期股权投资2.支付对价的差额支付对价的账面价值与长期股权投资的差额计入资本公积、留存收益等付出资产公允价值与账面价值的差额计入损益3.发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用应当于发生时计入当期损益（管理费用）4.购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额八、非同一控制下的企业合并涉及的或有对价（一）基本规定1.某些情况下，当企业合并合同或协议中规定视未来或有事项的发生，购买方通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追回合

3、并对价，或者要求返还之前已经支付的对价。2.购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。3.根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第37号——金融工具列报》以及其他相关准则的规定：（1）或有对价符合金融负债或权益工具定义的，购买方应当将拟支付的或有对价确认为一项负债或权益；（2）符合资产定义并满足资产确认条件的，购买方应当将符合合并协议约定条件的、对已支付的合并对价中可收回部分的权利确认为一项资产。（二）具体规定（相关

4、调整的规定）1.同时规定：（1）购买日12个月内出现对购买日已存在情况的新的或以进一步证据需要调整或有对价的，应当予以确认并对原计入合并商誉的金额进行调整；（2）其他情况下发生的或有对价变化或调整，应当区分情况进行会计处理：①或有对价为权益性质的，不进行会计处理；②或有对价为资产或负债性质的，如果属于会计准则规定的金融工具，应当采用公允价值计量，公允价值变动视有关金融工具的分类计入当期损益或其他综合收益。③如不属于会计准则规定的金融工具，则应按或有事项等准则的规定处理。2.上述关于或有对价的规定，主要侧重于

5、两个方面：（1）在购买日应当合理估计或有对价并将其计入企业合并成本5，购买日后12个月内取得新的或进一步证据表明购买日已存在状况，从而需要对企业合并成本进行调整的，可以据以调整企业合并成本；（2）无论是购买日后12月内还是其他时点，如果是由于出现新的情况导致对原估计或有对价进行调整的，则不能再对企业合并成本进行调整：①相关或有对价属于金融工具的，应以公允价值计量，公允价值变动计入当期损益或其他综合收益；②相关或有对价不属于金融工具的，则应按照或有事项等准则进行处理。上述会计处理的出发点在于，对企业合并交易原

6、则上确认和计量时点应限定为购买日，购买日以后视新的情况对原购买成本进行调整的，不能视为购买日的状况，因此也就不能据以对企业合并成本进行调整。【补充例题•计算题】A公司于20×3年1月31日以1700万元的现金向H公司（非关联公司）购买其全资子公司I公司的全部股权。20×3年1月31日（购买日），I公司可辨认净资产账面价值为900万元，可辨认净资产公允价值为1650万元。此外，A公司与H公司约定，若I公司20×3年净利润达到预定目标，A公司需向H公司追回支付现金200万元，该或有对价于购买日的公允价值为120

7、万元。【正确答案】①合并成本＝1700＋120＝1820（万元），②可辨认净资产公允价值＝1650（万元），③商誉＝1820－1650×100%＝170（万元）。【补充例题•单选题】（2016年）2×14年1月1日，甲公司通过向乙公司股东定向增发1500万股普通股（每股面值为1元，市价为6元），取得乙公司80%股权，并控制乙公司，另以银行存款支付财务顾问费300万元。双方约定，如果乙公司未来3年平均净利润增长率超过8%，甲公司需要另外向乙公司股股东支付100万元的合并对价；当日，甲公司预计乙公司未来3年平均

8、净利润增长率很可能达到10%。该项交易前，甲公司与乙公司及其控股股东不存在关联关系。不考虑其他因素，甲公司该项企业合并的合并成本是（　　）。A.9000万元B.9300万元C.9100万元D.9400万元【正确答案】C【答案解析】财务顾问费属于为企业合并发生的直接费用，计入管理费用；甲公司需要另外支付的100万元的合并对价很可能发生，需要计入合并成本；甲公司该项企业合并的合并成本＝1500×6＋100