合并财务报表编制中若干问题的

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1、务技rIn8nCOACCOUntlnq筵彖畲碍}合并财务报表编制中若干问题的陈德荣《企业会计准则第33号——合并财务报表》(以下简称变量。如果合并所有者权益变动表采用简单方法，资产负债新准则)颁布以后，财政部又通过企业会计准则解释第l一4表的未分配利润属于自变量，少数股东权益和利润因其特号发布了一些修改和补充规定。通过学习，笔者对合并报表殊性也划归为自变量。因变量是指利用几个合并结果纵向运有了更深刻的理解，并在实践中对编制报表若干问题的处理算后得出另一个合并结果，且该结果随着自变量的变化而变总结了一些方法，现介绍如下。化。因变量主要是一些无明确账户对应的项

2、目，如各种小计和合计、净利润等利润表的中间结果、归属于母公司的净利一、合并所有者权益变动表的简单编制方法润等。需要注意的是，在抵销调整分录中不能出现因变量的新准则第二十九条规定：“合并所有者权益变动表也可项目。以根据合并资产负债表和合并利润表进行编制”。笔者在实抵销调整分录的传统习惯是借贷必相等、分录与报表项践中采用了简单的编制方法，即不采用汇总后抵销调整的方目一一对应。由于新准则取消了合并利润分配表等，抵销调法，直接取数、计算、分析后编制。整分录的格式可以作如下改进：合并所有者权益变动表可以分为两个部分：第一部分反1．合并所有者权益变动表采用简单方法即不

3、需抵销调整映了母公司的所有者权益，主要有实收资本、资本公积、盈余分录。公积、未分配利润；第二部分反映了子公司中属于少数股东2．合并现金流量表直接法部分是一个相对独立的体系，的权益，表现为“少数股东权益项目。编表可以分为四步：可以维持原来方法不变。间接法部分比照合并所有者权益变1．抄：全部年初数和年末数自合并资产负债表抄写而动表采用简单方法。来，增减数中的“净利润”数据来自合并利润表中的两个净利3．合并利润表中抵销母公司权益法调整后的投资收益、润，增减数中实收资本等属于母公司的项目部分源自母公司确立少数股东利润，由于合并所有者权益变动表不需要抵销个别报表。调

4、整分录而有三种选择：一是遵守传统习惯，分录中有关合2．算：计算“少数股东权益”的增减数。子公司数量少的，并所有者权益变动表的部分不需要登入合并底稿。二是简化直接翻阅子公司同名报表分析填列；子公司数量多的，将子的做法，不需要登入合并底稿的部分不做，只需将子公司净公司同名报表的合计栏输入电子报表后分别乘以少数股东利润按照比例借记投资收益、借记少数股东利润即可，结果投资比例再加总即可对应填列。是借贷不相等。三是模仿20世纪末美国的做法，在底稿中3．调：“上年年末余额”至“本年年初余额”之间的填列调运算而无需编制抵销调整分录。笔者认为，在进行理论研究整。可根据母、

5、子公司的追溯调整和追溯重述的资料填列。时采用第一种做法、实务中采用第二种做法较好。4．补：验算表内关系是否相符，如有差额应补充填列。4．除此之外，笔者对资产负债表和利润表抵销调整分录例如，子公司资本公积增加数在母公司的同名报表中由于采的设想为：用成本法未能在合并报表中反映，可在此环节补充填列。(1)抵销调整分录只牵涉到一张报表即俗称表内分录的，应当符合传统习惯。二、合并抵销调整分录的格式(2)抵销调整分录同时牵涉到资产负债表和利润表即俗从合并结果考虑，合并报表项目可以分为自变量和因变称“跨两表分录”的，资产负债表应当符合传统习惯，利润表量两类。自变量是指将

6、母公司、子公司、抵销调整三者相加，不强求符合传统习惯。同时，分录中一个金额可以对应报表横向运算得出合并结果。在合并报表中，绝大多数项目是自中几个项目。2011财务与会计35磅窜

7、母上述设想同样适用于权益法调整和子公司账面价值调报表，此时应当注意以下三点：整以及下文提及的连续抵销调整。1．应当以下级子公司初步合并报表的净资产或净利润为基础用权益法进行核算，而不能以下级子公司个别报表的净三、连续抵销调整的内容和方法资产或净利润为基础用权益法进行核算。新准则之前连续抵销调整的原因是需要编制合并利润2．母公司如果对孙公司进行了投资，母公司的投资余额分配表。合并抵销

8、调整中有些内容使得合并年末未分配利润及投资收益已经被子公司初步合并报表处理为少数股东权不等于母公司的同名指标，合并年末数又转抄为次年的合并益和利润，应注意对位抵销调整。年初数。在次年合并报表的底稿中，母公司个别报表仍然维3．孙公司已经被子公司初步合并报表所合并，母公司与持原状，使得合并的年初未分配利润一开始就不等于母公司孙公司的销售等内部交易在子公司初步合并报表中应进行的同名指标。因此在本期合并抵销调整之前必须先做连续抵销调整。抵销调整，也可以将连续抵销调整与本期抵销调整结合一起4．-t,J,公司发生的超额亏损，已在子公司初步合并报表中由完成。新准则不再编

9、制合并利润分配表，但增加编制合并所子公司按照比例承担。母公司在合并