我国遗产税立法分析

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1、国外遗产税立法中的经验和教训，结合我国现阶段的国情，探讨当前进行遗产税立法的必要性和可行性，为我国遗产税法律制度提出建议，以期对我国遗产税法律制度的构建有所裨益。一、遗产税的概念解读(一)遗产税的概念、要素及特点1、遗产税的概念遗产税(InheritanceTax)又称继承税、死亡税、富人税等，因其历史悠久，演变复杂，形式繁复，故而形成了人们认识上的诸多分歧。由此也导致在概念上的众说纷纭。《法学大辞典》定义为:遗产税又称继承税、继承遗产税，是指遗产继承人因承受遗产而应交纳的财产税，以遗产继承人为

2、纳税义务人。①《牛津法律辞典》中定义:遗产税是指“在联合王国，表示为充分性税收的目的，对死者全部财产所征收之税的一般用语。根据1994年财政法的规定，对死者的全部财产—不动产或动产、永久性的或非永久性的、附带的或推定的资本价值—进行税收。”②国家税务总局税收科学研究所则有如下界定:遗产税是对财产所有人死亡其财产转移于他人时候所课征的一种财产税收。③北京大学刘剑文教授认为，遗产税是以财产所有人死亡之后所遗留的财产为征税对象，向死亡者的继承人征收的一种税。④上述学者所处的时代和研究的领域不尽相同，对

3、于遗产税的概念认识也不尽一致。但是这些观点仍然能够达成共识，即遗产税是以财产所有者死亡时所遗留的财产为课税对象，以遗产管理人为扣缴义务人或者以遗产继承人为纳税义务人而课征的一种税收。其含义有三:第一、财产所有人的死亡是遗产税征收的前提条件，因此，在英国遗产税又称为“死亡税”;第二，遗产税以遗产为征税对象;①邹瑜、顾明主编:《法学大辞典》，中国政法大学出版社1991年版，第545页。②〔英]戴维·M·沃克:《牛津法律辞典》，北京社会与科技发展研究所组织翻译，光I刃「J报出版社1998年版，第224

4、页。③国家税务总局、税收科学研究所编著:《西方税收理论》，中国财政经济出版社1997年版，第218页。④刘剑文主编:《财政税收学》，法律出版社2004年版，第334页。第三，遗产税通常包括对被继承人的遗产征收和对继承人的遗产征收两种方式。2、遗产税的要素同大多数财产税法的立法体制相似，遗产税制度的基本要素包括遗产税立法的原则与目标、纳税主体、征税对象、起征点、税率及计算公式、税收特别措施、征收程序与法律责任等。纳税主体是指依照税法规定直接负有纳税义务的自然人、法人和非法人组织。遗产税的纳税主体既

5、可以是遗产继承人，也可以是受遗赠人、遗产管理人。征税对象是税法规定的征税直接标的，一般包括动产、不动产和其他财产。遗产税的起征点是被继承人的遗产或遗产受让人受让的遗产经过必要的扣除后的量化价值达到多少数额才开始开征遗产税的法定标准。税率是应纳税额与计税基数之间的比率。包括比例税率和累进税率，考虑到比例税率有累退性的弊端，开征遗产税的国家和地区大多在税率设计上采取多级超额累进税率。税收特别措施包括税收优惠措施和税收重课措施，遗产税的税收优惠措施主要是税收抵免。遗产税作为一种社会调节税，国家一般会根

6、据社会经济发展变化情况适时调整起征点和税收抵免。3、遗产税的特点随着人们对遗产税概念的认识逐渐达成共识，学术界对遗产税的特征也取得了一致的看法。现总结如下:第一，遗产税是直接税。依照税负能否转嫁，将税收分为直接税和间接税。凡税收负担直接由纳税人承担而不能向其他人转嫁的税即为直接税。反之则是间接税。遗产税的纳税主体就是遗产取得人，依其取得遗产额纳税。第二，遗产税是财产税。尽管财产税的课征以财产转移为条件，但是其明确的以被继承人遗留的财产为课征对象决定了遗产税本质上是对遗产课征的税收，应该归入财产税

7、。第三，遗产税是财产转移税。遗产税的课征是以财产所有人死亡时遗留财产的所有权转移为条件的，无隔代的转移和遗赠等而致的所有权变动则无所谓遗产课税。第四，遗产税是从价税。从价税是以征税对象的价格或金额为计征标准，根据一定的比例计算税额的税种。因遗产税是以应纳税遗产的实际价值为计税标的，故为从价税。(二)遗产税的历史沿革和立法现状遗产税是一个历史悠久的税种，在漫长的历史长河中时停时征，变化万千。以下将从遗产税的历史沿革上纵向的认识它的发展历程，从立法现状上横向的认识它的地区差异。至于更深入的探讨将在理

8、论分析和立法设计部分中予以研究。1、国外遗产税的历史沿革和立法现状和古代大多数税种一样，遗产税的开征也是为了解决战争所带来的财政问题。据专家考证，遗产税最早起源于公元前26世纪左右的古埃及，当时古埃及第四王朝法老胡夫下令对继承的财产征税(也有一些专家认为，遗产税起源于公元前7世纪的古埃及)。由于地中海航运的发达，古希腊文明继承了许多古埃及文明的成分，而古希腊文明又是古罗马文明的老师，罗马帝国的遗产税起源于公元前6世纪制定的朱利安法。①据考证，当时遗产税收入不少，是军费的重要来源。中世纪的欧洲各国