基于会计目标视角合并理论选择探究

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1、基于会计目标视角合并理论选择探究摘要：会计目标作为会计理论的逻辑起点，在整个财务会计概念结构体系中起着指导作用。本文从会计信息服务对象、对权益本质的认识、会计信息质量特征等角度，对三大合并理论所体现的会计目标思想分析发现，所有权理论和实体理论分别主要体现了受托责任观和决策有用观的基本思想，而母公司理论则兼顾了二者的基本思想。基于我国的会计目标定位，可以推定我国目前亦主要采用母公司理论，兼顾实体理论。关键词：合并理论会计目标受托责任观决策有用观定位在合并报表编制中，合并理论选择至关重要。不同合并理论的选择关系到合并报表的最终编制结果及其所提供信息的质

2、量。不同合并理论的选择关系到合并报表的最终编制结果及其所提供信息的质量。选择适当的合并理论编制合并报表，在一定程度上能够防止母公司操纵利润、扭曲会计信息，从而提高财务报表的信息质量，使得会计报表能更好地为报表使用者服务。合并理论的选择涉及到国内经济环境、国际趋势、资本市场发育程度、相关法律法规等多种因素。其中会计目标的选择对合并理论的选择有至关重要的影响作用，甚至从某种程度上起着决定作用。一、合并理论与会计目标（一）合并理论（1）所有权理论。所有权理论的基点和最终落脚点是所有者的终极所有权。该理论认为母子公司之间是拥有和被拥有的关系，编制合并会计报

3、表的目的是为了母公司股东的信息需求，对于子公司股东的信息需求应当通过子公司的个体会计报表来满足。所有权理论是业主理论在合并财务报表中的具体应用。所有权理论又被称为'‘所有者权益中心论”，强调财务会计的核心任务是确认、计量和报告所有者权益。会计主体的任何收益和支出实质上都是终极所有者财富的增加或减少。终极所有者从会计主体获得的现金股利或现金利润并没有改变终极所有者财富的存量，而只是从会计主体转向了终极所有者，改变了财富的存储空间。因此所有权理论没有必要特别强调会计主体的资本保全，而是允许其终极所有者按照自己的意愿决定是否抽回资本。业主理论认为会计主体

4、与其终极所有者是一个完整不可分割的整体，强调所有者对其财产的权利具有独占性、排他性，对法人主体财产具有绝对的支配权和最终处置权。企业所有者是会计关注的中心，是会计为之服务的中心对象，会计核算的最终目的在于计量、分析和报告所有者的资产净值。当母公司合并非全资子公司时，应按母公司实际拥有的股权比例合并子公司的资产、负债和所有者权益。同样地，非全资子公司的收入、成本费用以及净收益，也只能按母公司的持股比例合并。按所有权理论界定合并范围可以解决隶属于两个或两个以上企业集团的公司合并会计报表的编制问题。(2)母公司理论。母公司理论认为，合并会计报表主要是为现

5、有的和潜在的母公司或控股公司(指有法定支配权，以下同)普通股股东编制的，强调母公司或控股公司的股东利益。按照母公司理论，合并报表应按母公司股东的利益来编制，合并报表是母公司会计报表的扩展。合并报表的主要使用者是母公司的股东和债权人。合并报表中的合并净收益归母公司所有。少数股权的收益被视为一项费用，作为合并净利的一个扣除项目。少数股权被视为母公司股东的负债。对子公司净资产的合并，母公司理论认为应将子公司的净资产分为两个部分，对子公司的净资产中属于母公司的部分，按母公司的投资成本加以合并，而属于少数股权的部分则仍按其账面价值合并。对未实现的内部损益，顺

6、销时全部抵销，逆销时按比例抵销。合并中产生的商誉属于母公司。(3)实体理论。按照实体理论，在企业集团内把所有股东不论股份多少都同等看待，不过分强调控股公司股东的权益。该理论认为，合并会计报表的会计信息应完整的反映整个企业集团的财务状况和经营成果。母子公司之间是控制与被控制的关系，而不是拥有与被拥有的关系，在资产的运作、支配、经营、管理决策和财务决策方面母公司都有权控制子公司。这样，控制方与被控制方就形成了一个独立、完整的统一体，这个统一体应为编制合并财务报表的主体，也是合并财务报表为之服务的核心对象。合并财务报表应当反映合并主体所控制的所有资源，故

7、应当采用完全合并法编制合并财务报表，即编制合并资产负债表时，应当对非全资子公司的全部资产、负债和所有者权益进行合并，编制合并利润表时，应当对非全资子公司的全部收入、费用和净收益进行合并。合并净收益应属于企业集团的全部股东，在多数股权和少数股权之间分配。少数股东权益应包括在合并后的股东权益中。子公司的净资产均应以公允价值计量。对未实现的损益无论顺销逆销均全部抵销。合并过程中产生的商誉由全部股东共享。（二）会计目标会计目标是人们通过会计实践预期所要达到的境地或标准。是会计理论的中心，也是财务会计概念结构的起点。在财务会计概念结构体系中，会计目标起着指引

8、方向的作用。会计目标是会计理论研究的逻辑起点，为会计信息系统的运行、会计职能的发挥以及会计数据的处理提供指导和方向。关于会