第二十章-合并报表递延所得税问题

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1、2018《注册会计师》精讲班会计学堂出品第二十章-合并报表递延所得税问题第二十章所得税知识点14合并报表递延所得税问题一、控股合并由于被收购方仍然保留法人地位和独立纳税人资格，税法一般规定均是免税合并。若属于非同一控制下合并，由于编制合并报表时，被投资企业的资产、负债按购买法对账面价值进行调整，即调整为公允价值，从而产生暂时性差异，应于合并报表中确认递延所得税。比如被收购方账面价值为1000万元的存货，在合并报表中按公允价值1400万元反映，自然地应同时确认递延所得税负债100万元，差额300万元

2、计入资本公积。若属于同一控制下合并，由于编制合并报表时采用权益结合法，被投资企业的资产、负债在合并报表中仍按账面价值计量，不产生纳税差异，不存在递延所得税的确认。【例18-计算分析题】A公司于2017年1月1日，以银行存款5800万元取得B公司60％的股权，能够对被投资单位实施控制（非同一控制下）。合并日，B公司可辨认净资产账面价值为6800万元，公允价值为8000万元。1200万元的差额为B公司办公楼的增值（账面价值2300万元，公允价值3500万元）。办公楼的预计使用年限为10年，净残值为零，

3、按照年限平均法计提折旧。【分析】在合并报表中，B公司的资产、负债应按公允价值反映，即视为购买。办公楼公允价值大于账面价值的差额计入资本公积。合并报表分录如下：借：固定资产1200贷：资本公积1200同时，该暂时性差异为应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债，1200×25％＝300（万元）。借：资本公积300贷：递延所得税负债300考虑所得税影响的情况下，合并商誉＝5800－［6800＋（1200－300）］×60％＝1180（万元）二、吸收合并税法上视收购时“现金”支付金额的比例大小来认定是否应

4、纳税，分为应税合并和免税合并两种情况，再结合是同一控制下吸收合并还是非同一控制下吸收合并，就组合出四种情况：假设存货账面价值1000万元、公允价值1400万元。（一）若税法规定为应税合并，同时又属于非同一控制下的吸收合并，既然已纳了税，该存货按会计准则规定以公允价值1400万元入账，从税法上也是“被认可的”，不会产生暂时性差异；（二）若税法规定为应税合并，但同时这又属于同一控制下的吸收合并，该只能按账面价值4/4会计学堂www.acc5.com2018《注册会计师》精讲班会计学堂出品1000万元入

5、账（同一控制下合并按账面价值计量），则产生可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产100万元；（三）若税法规定为非应税合并，但同时又属于非同一控制下的吸收合并，既然没有纳税，该存货按公允价值入账就会产生应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债100万元；（四）若税法规定为非应税合并，但同时又属于同一控制下的吸收合并，虽没有纳税，但存货也是按原账面价值1000万元入账，不产生暂时性差异。【例19-计算分析题】2018年1月1日，A企业以增发市场价值为15000万元的自身普通股5000万股（面值为1元/股

6、，公允价值为3元/股）为对价购入B企业100％的净资产，对B企业进行吸收合并，合并前A企业与B企业不存在任何关联方关系。假定该项合并符合税法规定的免税合并条件，交易各方选择进行免税处理，购买日B企业各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下表所示：【分析】该合并为非同一控制下合并，同时为吸收合并。购买方A公司应按公允价值对资产负债进行计量，同时由于是免税合并，固定资产及存货的增值应确认计量所得税负债，按公允价值确认的其他应付款应确认递延所得税资产。4/4会计学堂www.acc5.com2018

7、《注册会计师》精讲班会计学堂出品2018年1月1日借：固定资产6750　　应收账款5250　　存货4350　　商誉2400（15000－12600）贷：其他应付款750　　应付账款3000　　股本5000　　资本公积10000注：在吸收合并中，商誉为一级会计科目。在考虑所得税的情况下，应对以上分录进行调整：1.固定资产、存货公允价值大于账面价值，应确认递延所得税负债，（2875＋1250）×25％＝1031.25（万元）；2.其他应付款公允价值大于账面价值，应确认递延所得税资产，750×25％＝1

8、87.5（万元）。3.递延所得税负债与递延所得税资产的差额843.75万元应调增商誉；借：商誉843.75递延所得税资产187.5贷：递延所得税负债1031.25经调整后，合并商誉为3243.75万元。以上两个分录也可以合并编制。三、因存在的未实现关联交易损益，抵销了存货、固定资产及折旧等，但是母、子公司都是独立的纳税主体，包含未实现关联交易损益的账面成本为计税基础，因抵销导致账面价值小于计税基础，应确认对应的递延所得税资产。同理，由于抵销了计提的坏账准备、存货跌价准备、固定资产减