解读国税函[2009]601号：如何理解和认定税收协定中“受益所有人

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2、法》的规定，非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。这些所得的形式主要包括股息、利息、特许权使用费、财产转让所得。对于符合上述条件的非居民企业取得的符合《企业所得税法》第三条第三款的所得，我国征收的预提所得税税率为10%。但是，在我国和其他国家或地区签订的避免双重征税的税收协定或安排中，对于股息、利息、特许权使用费、财产转让所得可能会规定更加低的税率。比如，我国和科威特签订的税收协定中，对于

3、利息征收的预提所得税税率只有5%。这样，择协避税的问题就产生了。所谓的择协避税就是跨国企业为了刻意享受税收协定的优惠待遇，通过设立导管公司的形式利用协定的优惠条款和各国间双边税收协定的差异进行的税收规避。在2008年4月我发表在中国税务报的《股息收入纳税善用税收协定》的文章中，就提到为防止择协避税问题，我国税务机关肯定会出台关于实际受益人的相关解释。今年，国家税务总局终于下发了《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（国税函[2009]601号）。这一文件的下发必将对跨国企

4、业择协避税的问题给予有效的遏制。　　具体案例分析是理解税收协定的最好形式。国家税务总局在2008年就下发过《国家税务总局关于印发新疆维吾尔自治区国家税务局正确处理滥用税收协定案例的通知》（国税函[2008]1076号）中就提供了一个很典型的案例。我们就从这个案例入手来分析择协避税和受益所有人的概念。　　案件背景　　2003年3月，新疆维吾尔自治区某公司（以下简称B公司）与乌鲁木齐市某公司（以下简称C公司）共同出资成立液化天然气生产和销售的公司（以下简称A公司）。注册资金8亿元人民币，其中B公司为

5、主要投资方，出资7.8亿，占注册资金的97.5%，C公司出资2，000万元，占注册资金的2.5%。　　2006年7月，A公司出资方B公司和C公司与某巴巴多斯的公司（以下简称D公司）签署了合资协议，巴巴多斯D公司通过向B公司购买其在A公司所占股份方式参股A公司。巴巴多斯D公司支付给B公司3380万美元，占有了A公司33.32%的股份。此次股权转让后，A公司的投资比例变更为：B公司占64.18%，C公司占2.5%，巴巴多斯D公司占33.32%。　　合资协议签署27天后，投资三方签署增资协议，B公司增加

6、投资2.66亿元人民币（即B公司出售其股权所得3380万美元）。增资后，A公司的注册资本变更为10.66亿人民币，各公司相应持股比例再次发生变化。其中：B公司占73.13%、巴巴多斯D公司占24.99%、C公司占1.88%。　　2007年6月，巴巴多斯D公司决定将其所持有的A公司24.99%的股权以4596.8万美元的价格转让给B公司，并与B公司签署了股权转让协议，由B公司支付巴巴多斯D公司股权转让款4596.8万美元。至此，巴巴多斯D公司从2006年6月与中方签订3380万美元的投资协议到200

7、7年6月转让股权撤出投资（均向中方同一家公司买卖股份），仅一年的时间取得受益1217万美元。　　涉税问题　　在为转让股权所得款项汇出境外开具售付汇证明时，付款单位代收款方D公司向主管税务机关提出要求开具不征税证明。理由是：根据中国和巴巴多斯税收协定“第十三条财产受益”的规定，该笔股权转让款4596.8万美元应仅在巴巴多斯征税。　　乌鲁木齐市国税局及时对此项不征税申请进行了研究，并将情况反映到新疆维吾尔自治区国税局，引起了上级机关的高度重视，围绕居民身份的确定及税收协定条款的适用问题开展了调查，

8、发现了种种疑点。　　疑点一：巴巴多斯D公司是美国NB投资集团于2006年5月在巴巴多斯注册成立的企业。在其注册一个月后即与中方签订投资合资协议，而投入的资金又是从开曼开户的银行汇入中国的。该公司投资仅一年就将股份转让，并转让受益高达1217万美元，折合人民币9272万元，受益率36%，且不是企业实际经营成果，而是按事前的合同约定的。　　疑点二：关于巴巴多斯D公司的居民身份问题，税务机关提出了疑问。为此，D公司提供了由我驻巴巴多斯大使馆为其提供的相关证明，称其为巴巴多斯居民。但该