融资租赁中出租方会计核算探析

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1、融资租赁中出租方会计核算探析对于租赁期开始日出租方的会计核算方法，上述有关表述中有三个关键问题值得推敲：　　第一，租赁期开始日，是否将初始直接费用计入“长期应收款”科目。尽管租赁准则及其应用指南、应用指南附录和相关教材表述完全一致，但是笔者认为，初始直接费用不应计入“长期应收款”科目，借记“长期应收款”科目的金额应该等于最低租赁收款额，而不是最低租赁收款额与初始直接费用之和。　　第二，租赁期开始日，按租赁资产的公允价值还是按其账面价值，贷记“融资租赁资产”科目。应用指南附录主张采用公允价值而相关教材主张采用账面价值。笔者认为应采用账面价值，理由是，如果采用公允价值贷记“融资租赁资产”

2、科目，当租赁资产的公允价值不等于其账面价值时，“融资租赁资产”科目将留有余额（此时租赁资产已经转移），这既不符合事实也不合理。　　第三，租赁期开始日，如何确定贷记“未实现融资收益”科目的金额。这是分歧最大的问题，也是核心问题。租赁准则和应用指南的文字表述是一致的，用公式表示为：　　未实现融资收益=（最低租赁收款额+初始直接费用+未担保余值）－（最低租赁收款额现值+初始直接费用现值+未担保余值现值）（公式1）相关教材的论述用公式表示为：未实现融资收益=（最低租赁收款额+未担保余值）－（最低租赁收款额现值+未担保余值现值）（公式2）由于初始直接费用与其现值相等，故公式1可以简化为公式2，

3、也就是说公式1和公式2的方法是一致的。　　最大的分歧主要在于，如何确定公式2中的最低租赁收款额现值与未担保余值现值之和，究竟是等于融资租赁资产公允价值，还是等于融资租赁资产公允价值与初始直接费用之和。根据《企业会计准则第21——租赁》第13条的规定：“租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率”，最低租赁收款额现值与未担保余值现值之和等于租赁资产公允价值与初始直接费用之和，代入公式2可得到第一种方法（以下简称方法一），用公式表示为：未实现融资收益=（最低租赁收款额+未担保余值）一（租赁资产公允价值

4、+初始直接费用）　　但是，根据应用指南附录中的多次阐述，最低租赁收款额现值与未担保余值现值之和等于融资租赁资产的公允价值，代入公式2可得到第二种方法（以下简称方法二），用公式表示为：未实现融资收益=（最低租赁收款额+未担保余值）一租赁资产公允价值　　上述方法一和方法二是两种不同的方法，笔者认为。应当采用方法一确定未实现融资收益。以下通过实例，详细说明融资租赁中出租方的核算方法及有关问题。　　二、融资租赁中出租方会计核算例解　　[例1]2004年12月28日，出租方甲租赁公司与承租方乙公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：（1）租赁标的物：大型生产设备A一套。（2）租赁期开始日：生

5、产设备A运抵乙公司之日（即2005年1月1日）。（3）租赁期：自2005年1月1日起至2007年12月31日止，共3年。（4）租金支付方式：租赁期内每年年末支付租金45万元。（5）生产设备A在租赁期开始日的公允价值为125万元，预计租赁期满，该生产设备公允价值为20万元（其中乙公司担保余值15万元，未担保余值5万元）。　　其他资料如下：（1）租赁期开始日，甲租赁公司租赁资产（生产设备A）的账面价值135万元。（2）甲租赁公司在该租赁业务中发生手续费等初始直接费用2万元。（3）租赁期内每年末如约收到乙公司支付的租金。（4）租赁期满甲租赁公司收回该租赁资产时，假设有如下三种情况：收回租赁

6、资产公允价值为12万元，由乙公司支付甲租赁公司3万元作为担保余值的补偿；收回租赁资产公允价值为18万元；收回租赁资产公允价值为21万元。　　甲租赁公司账务处理如下：　　（1）2005年1月1日，租赁期开始日　　最低租赁收款额=45×3+15=150（万元）　　未担保余值=20-15=5（万元）　　初始租赁投资净额=租赁资产公允价值与初始直接费用之和=125+2=127（万元）　　未实现融资收益=150+5-127=28（万元）　　127=45×｛[1－（1+r）-3]／r｝+（15+5）x（1+r）-3　　用内插法，可以计算租赁内含利率r=9.97％，编制融资租赁计息摊销表如表1.　

7、　计算关系式中④表示④栏上一期的数据。　　借：长期应收款　　　　　　　1500000　　　　未担保余值　　　　　　　　50000　　　　营业外支出（1350000-1250000）　1001300　　　　贷：融资租赁资产　　　1350000　　　　　　银行存款　　　　　20000　　　　　　未实现融资收益　　280000　　（2）2005年12月31日　　借：银行存款　　　　450000　　　　贷：长期应收款　450000　　借：未实现融资收益　　1266