会计政策变更研究（上）

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1、会计政策变更研究（上）财会通讯2001.9会计政策变更研究（上）上海财经大学张鸣一、会计政策变更的本质和形式会计政策的选择和变更是一个动态的发展过程，企业应该根据经济环境的变化，作出适时和有效的调整。所谓会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。由于企业会计政策变更必然会直接引起一定时期费用、成本、收入、利润、资产价值和国家税收等的变动，并最终导致社会财富重新分配的经济后果，因此，会计政策变更的本质实际是一种社会利益的调整，对其能否实施有效的控制和规范，不仅关系到企业会计

2、信息的质量，而且对整个国民经济的良性发展，都会产生重要的影响。企业会计政策的变更，按其产生的原因可分为三种主要形式：强制性变更、市场性变更和自发性变更。所谓强制性变更，是由于上一层会计制度的制定者强制性要求企业作出相应的会计政策变更，如法律、法规和政府管理机构的行政指令等，要求企业作出必要的变更，不论企业的经管当局是否愿意都必须执行；所谓市场性变更是指企业为了考虑其在资本市场上的影响，和企业未来的资本运作能力等，所作出的会计政策变更，由于其手段受负债契约、报酬契约和政治成本的制约，放具有一种半强制性变更的特点；所

3、谓自发性变更，是完全由于企业的经管当局根据其经营目标和环境变化的要求，为了更真实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量等信息，而作出适应性的会计政策变更，从性质上讲，这种会计政策变更的目的是能提供有关企业更相关的会计信息。在我国最新颁布的会计政策变更的童计准则中也基本体现了这种思路，凡是法律或会计准则等行政法规、规章要求的，用于强制性变更；而凡能更可靠、更相关地提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量会计信息的，属于自发性变更。显然，那些可能导致人为歪曲会计信息的随意操纵，是绝不可能被认定为会计政策变更的。其实

4、，在经济学家的眼中，人类追求自身经济利益的行为按社会公众利益来划分，大致可分为两类：一类是生产性的增进社会公众利益的活动，它会通过生产和市场的过程来使社会的财富价值得以提高；另一类是非生产性的有损于社会公众利益的活动，它会通过无效和损害的过程来消耗社会的经济资源。无论是强制性、市场性或自发性的会计政策变更，凡能增进社会绝大部分人的利益，而不损害或较少损害其他人利益，或者讲这种损害对于大多数人的利益来讲是微不足道的，这种变更就属于前者，并且也能确保符合会计制度制定本身的目标要求。若不能达到上述条件的会计政策变更就属

5、于后者了。然而，宏观上重大会计政策变更的本质，实际是一种政治的选择。社会各利益集团都会从自身的利益出发，广泛地游说社会的政治团体和管理机构，某一项重大会计政策的变更，必然会使某些社会团体受益，而某些社会团体受损。各种社会势力的充分竞争，会在一定程度上达到相对的利益平衡。但试图完全通过会计政策的变更来达到社会利益团体间的真正平衡是不可能的。但是，我们应充分认识的是，合理的会计政策的变更和调整是必要的。因为长期社会利益分配的不平衡，从社会效率和社会成本来讲必然会导致严重的后果。会计政策的变更会以不同的形式表现出来，并

6、对企业的经管行为产生直接或间接的影响。狭义的会计政策变更应该是对目前正在使用的会计政策的变更，不包括采用全新的会计政策和对初次发生的经济业务所采用的会计政策，但这个定义较难界定。而广义的会计政策变更应将其包含在内，因为广义变更的含义应该包含了“重选”、“替代”、“缩小”和“扩大”等形式。其主要表现为以下三种情形：（l）根据规定或自发要求，企业废弃原定的会计政策，采用过去未使用过的新会计政策，或重新采用原先被否认的（对某些企业来讲是新创的）会计政策，这种变更可以是部分的或全部的，这称之为“替换性（重选性）变更”；（

7、2）严格或缩小了原定会计政策的可应用或可选择范围，这是一种“缩小性变更”；（3）放松或扩大了原定会计政策的可应用或可选择范围，这是一种“扩大性变更”。另外，广义的会计政策变更也应包括会计原则、会计方法和会计程序及会计估计等的变更。无论何种形式的会计政策变更，其本质都是社会不同利益团体分配制度的重新调整，无论其采用何种表现形式，我们都应对其变更的原因和合理的程度作深入的研究，才能真正了解这种变更是否合理和必要、变更程度是否恰当、变更后能否提高会计信息的质量、变更处理的方法和程序等是否正确等等。二、市场性会计政策变更

8、研究——实证理论市场性会计政策变更是指企业为了考虑其在资本市场上的影响和企业未来的资本运作能力等，而作出的会计政策变更。会计政策变更是否会对资本市场产生影响，这是近年来中外学者研究的热点。通过大量的实证研究，主要形成以下三大理论观点：有效市场理论、实证会计理论和经济后果理论。研究结果还表明，市场性会计政策变更将直接和间接地影响会计准则的制定。（－）有效市场理论。这种观点认