论合理商业目的

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1、论合理商业目的　　一、合理商业目的　　1.我国有关合理商业目的发展演变　　《企业所得税法》专门出台有关特别纳税调整一章于2008年1月1日起颁布实施，并首次以法律条文的形式在第四十七条规定了一般反避税规则------企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法进行调整。我国将其深入阐述为：减少、免除或者推迟缴纳税款即为企业所得税法第四十七条所称不具有合理商业目的。其中还规定了税务机关有权对企业不具有合理商业目的的交易安排进行调整，并列举了五种情形，但执行起来存在一定的困难，因为缺少明确的判定标准。2014年12月，《一般反避税管理办法(

2、试行)》(国家税务总局令2014年第32号)颁布实施，税务机关采取一般反避税措施的相关问题被规范并明确。　　在我国目前的法律规定中，是从反向的视角对合理商业目的进行分析的，并解释说明了不具有合理商业目的特点：一是税收利益作为唯一目的，二是以不符经济实质形式获取税收利益。即，对于判定是否属于合理商业目的需要同时考虑经济行为的结果及其进行该项交易的具体动机。详述为，有关于不具有合理商业目的的相关规定可以有如下解释，可以简要归纳为主观性，获益性，目标性。首先，要有一系列交易或者规划，其中交易或规划必须是人为设计的;第二，获取税收利益必须为交易或规划唯一或最主要的目的，也就是说，通过规划或交

3、易可以有效减少应纳税额或应纳税所得额。只有当这些条件获得满足，一项经济行为才可以被认定为不具有合理商业目的，从而构成避税事实。笔者认为，我们强调主观目的有如下原因。首先，并不是所有的纳税人都对税收法规了解透彻，可能由于经验欠缺而选择了不恰当的交易形式，进而导致由于非主管因素规避税收，税务部门若因此进行纳税调整，略显不恰当。其次，如果不考虑主观目的而只关注客观过程，就会造成将税法漏洞造成的恶果由纳税人来承担而非税收法律的制定者，这对于纳税人来说有失公平。　　对于唯一目的还是主要目的的界定，唯一目的很容易辨别，但对于主要目的，则需要我国相关法律法规作出进一步量化标准，否则存在执行困难。2

4、015年，《国家税务总局关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2015年第7号)第一次对不具有合理商业目的列出四条标准。　　2.合理商业目的和拉姆齐原则　　各国广泛应用合理商业目的于一般反避税立法和税收相关实践，而鲜有明确详尽的定义。英美法系的国家中，由判例来明确一项经济行为是否具有合理商业目的，带有一定的主观性，那么，合理商业目的最终由法官来判定。在英国，由IRCv.Ramsay和IRCv.BurmahOilCo.Ltd.案例确立的拉姆齐原则是其中较为具有代表性的一个。而对于大陆法系国家，对合理商业目的都运用的是概括及抽象的叙述，均要求在依照实质课税

5、原则的基础之上，税务部门展开合理的推断，即对于客观上应构成避税事实，强调客观过程。不仅赋予了税务部门较为宽松的自由裁量权，同时也要求纳税人提高其自身的纳税遵从。显然，拉姆齐原则更加注重一项经济行为的商业价值，但是，该原则并不允许仅因为交易具有节税目的而全盘否定该项交易相应的法律或财务效果。因此，不论是英美法系国家依据案例进行明确，还是大陆法系国家所谓的实质课税原则，合理商业目的的定义始终有些含糊不清。纠其本质，合理商业目的具有很强的主观性，均需要相关人员依赖其职业判断和实践经验以及其自身过硬的专业素养进行有效应对。　　二、合理商业目的与商业实质　　1.合理商业目的与商业实质的异同　　

6、笔者认为，合理的商业目的与商业实质是相互区别又相互联系的两个概念。首先，会计准则中商业实质是指，必须要是换入资产的未来现金流量在风险时间和金额方面与换出资产显著不同，或者是换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。准则要求判断一项交易是否具有商业实质应当运用实质重于形式原则。商业目的的判断本身是一个具有主观意图的判断。在确定一项交易是否具有商业实质时，新准则规定，企业应密切关注关联方关系是否存在在交易各方之间。关联方关系有可能会使得非货币性资产交换不具有商业实质。　　但是，一项经济行为是否具有合理商业目的并不受其是否存在关联方关

7、系的影响，原因在于，不论是否为关联交易，几乎多数的交易均是处于一定的企业整体战略的布局之下，那么毋庸置疑，一定具有其相应的商业目的。其次，在适用范围方面，合理的商业目的与商业实质也存在区别。作为国际关注的税收焦点问题，合理商业目的主要被应用于一般反避税领域。一般情况下，税务机关可能对滥用税收优惠、滥用税收协定、滥用公司组织形式(将在避税地的分公司变为子公司)、利用避税刚进行避税等行为展开反避税的相关调查。我以上说明的这些问题均属于不具有合理商业目的的交易或