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1、新制造环境下作业成本法的应用20世纪80年代末90年代初,美国芝加哥大学的罗宾·库珀(RobinCooper)和哈佛大学的罗伯特·卡普兰(Robert·S·Kaplan)首次明确提出了作业成本法(Activity-BasedCosting,简称为ABC)这一概念,对ABC的现实意义、运作程序、成本动因选择、成本库的建立等重要问题进行了全面深入的分析,奠定了ABC研究的基石。 一、作业成本法理论概述 1.作业成本法的产生背景。传统成本系统建立在“数量是影响成本的唯一因素”这一假定基础之上,从而将成本的产生过程过分简单化。在过去高度人工密
2、集型的企业里,这种简单假定通常不会严重扭曲产品成本。但随着制造业的发展,先进的生产工具和技术的应用,传统成本法已不能全面科学地分析产品的成本和分摊。先进制造系统的推广同样带来管理思想的演变。企业从追求规模转向以客户为导向;适时制生产方式(JIT)、弹性制造系统(FMS)、物料需求计划(MRP)、企业资源计划(ERP)、全面质量管理(TQM)这些新的管理思想和管理概念,无一不要求企业的成本信息更加准确及时,同时也对成本核算提出了新要求。 在新的制造环境下,传统成本计算就愈发体现其局限性:⑴用在产品成本中占有越来越小比重的直接人工去分配占有
3、越来越大比重的制造费用。⑵分配越来越多与工时不相关的作业费用(如质量检验、试验、物料搬运和机器调整准备费用等等)。⑶忽略批量不同产品实际耗费的差异。因此传统成本计算法的应用必然导致成本信息的严重扭曲。 2.作业成本法的基本原理。作业成本法是以作业为基础,通过对企业所有作业耗用资源的确认和计量,将耗用资源的成本计入相应的作业,然后选择成本动因,将所有作业成本分配给成本计算对象的一种成本计算方法。通过对所有与产品相关的作业活动的分析,形成一条价值链,再通过价值链分析消除价值链上的不增值作业,改进增值作业,达到提高企业市场竞争力的目的。 3
4、.作业成本法的基本思想。作业成本法并不是对传统成本制的代替,而只是对传统成本制中扭曲成本信息的“间接成本”部分的核算进行了改进。作业成本法的基本思想在于尽量根据成本发生的因果关系,将资源耗费分配至产品(或其他成本计算对象)上。作业成本法对包括直接人工和直接材料的“直接成本”的核算仍然与传统成本法相同。 4.作业成本法的基本步骤。(1)确认和计量各种资源耗费,将资源耗费价值归集到各资源库。(2)将企业经营流程划分为各项作业。(3)分配资源成本。开列作业成本计算单,汇总各成本要素,得出作业成本库的总成本额。⑷选择作业动因,把作业成本库的成本
5、分配到产品,并开列产品成本计算单。确认各作业的作业动因,并统计作业动因的总数,据此分别计算各作业的单位作业动因的制造费用分配率。 计算不同成本对象各自承担的各项作业成本,开列产品成本计算单。作业成本法的运用,使得传统成本核算下许多间接费用变得具有可追溯性,因而其成本信息也就更为准确。 二、作业成本法操作实例 腾飞运动车制造公司是一家久负盛名的运动车生产厂家,公司主要生产两种类型的运动车:普通型赛车和高科技赛车。公司采用传统的“完全成本法”进行产品成本核算。(2008年1月)有关普通型赛车和高科技赛车的成本资料见表1。 公司正面临来
6、自同行业的激烈竞争。2008年初,公司被迫再次降低普通车的价格,将价格降为750元/辆;同时再次提高了高科技赛车的价格,将价格提高为1250元/辆。尽管高科技赛车的生产流程比较复杂,并且市场需求量较低,但该型赛车还能给企业创造丰厚的利润。但公司整体利润仍然捉襟见肘。 公司几十年来一直使用完全成本法计算产品成本,但公司的制造环境在不断变化,尤其是近几年来,公司引进了计算机控制的自动化生产线。生产环境发生了变化,但利润却不见大幅提升,反而空间更加压缩。于是,尝试使用作业成本法重新计算了2008年1月份的产品成本。其简要计算过程如下: (1
7、)确认和计量各种资源耗费,将资源耗费价值归集到各资源库。生产的直接材料和直接人工属于直接计入成本,其成本计算方法与传统的完全成本法类似。尽管生产高科技赛车比生产普通赛车工艺要更加复杂,但生产每辆普通车和每辆科技车所需要的直接人工小时相同,都为每辆10小时。因此,2008年1月生产科技赛车的直接人工小时为50,000小时,生产普通车的直接人工小时为150,000小时。公司2008年1月的制造费用为8,400,000元。过去一直按照直接人工小时分配制造费用。(2)将公司经营流程划分为各项作业。公司作业和成本动因见表3。(3)分配资源成本。由于
8、已经将资源成本中的直接成本计入产品成本,因此只需要将资源成本中的可追溯成本计入作业。(4)汇总直接计入成本和分配计入的作业成本。 传统方法下: 科技赛车成本:300+200+420=920
