以权益结算的股份支付会计核算思考

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1、以权益结算的股份支付会计核算思考【摘要】本文对当前企业以权益结算的股份支付中有关职工支付对价、公允价值计量、费用税前扣除、未行权股权的处理等方面进行了探讨并提出了一些改进建议。【关键词】股份支付权益结算职工薪酬公允价值一、以权益结算的股份支付的会计处理规定根据《企业会计准则第11号——股份支付》的规定，企业以权益结算的股份支付换取职工提供的服务的，如果授予后立即可行权的，企业应当在授予日按照权益工具的公允价值，借记相关成本或费用类科目，贷记“资本公积（其他资本公积）”科目。如果要求职工完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可以行权的，在授予日不作会计处理，而在授予日所

2、在年度的资产负债表日进行初始确认，以授予日权益工具的公允价值借记相关成本或费用类科目，贷记“资本公积（其他资本公积）”科目。在后续计量中，其会计处理如下：①在可行权日之前，也就是等待期的每个资产负债表日，重新估计可行权的期权数量，按授予日权益工具的公允价值，调整计算企业当期应承担的职工激励成本和资本公积（其他资本公积）；②在可行权日之后，不再对已确认的相关成本或费用和资本公积（其他资本公积）进行调整；③在行权日，企业将收到的职工为取得权益工具而支付的价款，在增加银行存款的同时将资本公积（其他资本公积）的相应部分转出，一并形成企业的股本（实收资本）和资本公积（股本溢价）

3、。以权益结算的股份支付最大的特点是采用历史成本模式计量，以授予日权益工具的公允价值为基准来反映股权价值，在行权日前的每个资产负债表日都不随权益工具公允价值的后续变动而动态反映股权价值。二、以权益结算的股份支付会计处理存在的问题及建议1.是否存在虚增企业成本费用和资本公积的可能。以权益结算的股份支付如果在行权时，职工获取相应股权不用支付款项，则准则规定没有问题，但如果职工要支付一定的对价才能得到股权，则存在虚增企业成本费用和资本公积的可能。企业按授予日权益工具的公允价值全额反映为相关成本或费用和资本公积（其他资本公积），未考虑到在行权时职工要支付一定的对价。事实上企业用

4、于激励的成本只是行权的期权数量按授予日权益工具的公允价值计算的金额减去职工负担部分后的余额。企业应在等待期的每个资产负债表日，根据可行权的权益工具的数量，按授予日权益工具的公允价值计算出总金额，然后减去职工负担的部分，再减去至上年末止累计已反映的费用，将计算出的余额借记相关成本或费用类科目，贷记“资本公积（其他资本公积）”科目。行权时，再将从职工处收到的款项借记“银行存款”，“资本公积（其他资本公积）”科目，贷记“股本或实收资本”，“资本公积（股本溢价或资本溢价）”科目。2.是否存在违背客观性原则的情况。以权益结算的股份支付一直按授予日权益工具的公允价值为基准来反映股

5、权价值，不考虑权益工具公允价值的变动，直接导致账实不符的情况。授予日与行权日之间存在时间差，有时这个时间差甚至有好几年，股价瞬息万变，以静态的授予日价格来反映动态的股权价值，显然违背客观事实，不能体现企业真正的股权激励成本。如果行权日股价较授予日高，则存在企业低估激励成本或费用，同时低估资本公积的现象；反之，则存在企业高估激励成本或费用，同时高估资本公积。这两种情况都不能如实反映企业为取得职工服务而应负担的成本费用。此外，以现金结算的股份支付的规定是：立即可行权的股份支付，企业应按授予日权益工具的公允价值来确认激励成本并确认应付职工薪酬负债；要求职工完成等待期内的服务

6、或达到规定业绩条件才可以行权的，在授予日不作会计处理，而在可行权日之前的每个资产负债表日，按权益工具的当前公允价值调整计算相关成本费用和负债；在可行权日之后和结算日，按权益工具的当前公允价值调整计算负债的价值，并将变动反映为公允价值变动损益。该处理方法的特点是采用动态计量模式，以每个资产负债表日的公允价值为基础来衡量企业的激励成本和负债，始终与市场保持一致。同样是股份支付，同样是对职工进行激励，却因采用不同的结算方法而造成企业承担的成本费用不一致，这是不合理的。从另一个角度来看，也给企业进行盈余管理提供了空间。特别是在权益工具公允价值变动较大的情况下，这种因采用不同的

7、股份支付方式操纵利润的可能性尤显突出。为了降低企业操纵利润的可能性，也为了股份支付方式的可比性和合理性，以权益结算的股份支付应当采用公允价值模式计量。在每个资产负债表日，以当前的公允价值为基础进行相关的计量，同时，改变在可行权日之后不再对已确认的相关成本费用和资本公积（其他资本公积）进行调整的做法，在可行权日之后的每个资产负债表日和结算日，按权益工具公允价值的变动，将变动数计入公允价值变动损益和资本公积（其他资本公积）。3.相关的成本费用是否可在企业所得税税前扣除。目前有两种处理方法：一种观点认为应在税前扣除。理由如下：以权益结算的股份支付尽管没有通