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1、公允价值会计准则应用存在的问题与对策为了进一步加强对公允价值的理解和研究,本文在诠释公允价值内涵的基础上,分析了我国新会计准则中公允价值计量运用存在的问题,并且阐述了金融危机中各国对公允价值会计准则的修订建议和动态,以及其修订的内在原因,并对如何完善公允价值运用提出了措施与建议。 公允价值会计准则的内涵 国际会计准则委员会(IASC)将公允价值定义为:熟悉情况和自愿的双方在一项公平交易中,能够将一项资产进行交换或将另一项负债进行结算的金额。美国的财务会计准则委员会(FASB)在2006年
2、9月发布的《公允价值计量》中将公允价值定义为:在计量日,市场交易者在有序交易中,销售资产收到的或转移负债支付的价格。而我国新会计准则中对公允价值的定义是:在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。综合这些定义,本文认为,公允价值作为一种新的计量属性,来自于公平交易的市场,是参与市场交易的双方在理智而充分考虑了市场信息后所达成的价格共识,这就是公允价值。 公允价值的实质是一种基于市场信息的评价,它是公平交易双方在交换资产或者清偿债务的根据。确定公允价值具有特殊性,葛家澍教授
3、认为:“通常需要合理的估计,较难可靠计量,需要找到能可靠计量且可具体把握的计量属性作为它的代表”。 通常认为,公允价值与历史成本是当前财务会计中最主要的计量属性。与历史成本相比,公允价值具有以下特点:历史成本所针对的是某一时点状态,而公允价值更注重动态过程,即时间在变,公允价值随之改变,每个时点上的公允价值都有区别;历史成本关注的是已经发生了的事项,一旦入账轻易不做调整,除非是对取得成本和收入进行跨期配比,而公允价值能有效地反映企业的价值变化,无论交易或事项是否发生,只要某项资产或负债的市场价值或
4、预期价值有变化,就必须及时对账面价值做出调整,同时在表内反映、表外披露:历史成本必须以实际发生的交易事实为前提,而且必须凭借确实的交易证据才能进行会计记录。公允价值基于市场角度用公平成交价来进行计量,其形成可以通过真实交易,也可以是虚拟的,只要有公平交易的客观市场环境,公允价值就是最可能达成交易的价格。 公允价值在我国新会计准则中的规定 上世纪70年代开始,我国就有了关于公允价值的学术研究,并且在相关准则的制定和运用上曾有过反复。直至目前为止,我国仍然没有制定出专门的金融工具会计准则,而
5、关于金融工具的一些基本概念、会计处理方法和有关制度安排只是散见于《企业会计准则——基本会计准则》、《企业会计准则——投资》、《企业会计准则——非货币性交易》、证监会《公开发行证券的公司信息披露编报规则第18号——商业银行信息披露特别规定》、银监会《金融机构衍生产品管理暂行办法》、财政部会计司《金融机构衍生工具交易与套期业务会计处理暂行规定(征求意见稿)》及财政部《金融工具的确认(暂行办法)》等相关的规定和制度中。因此,我国近期颁布的《企业会计准则——基本会计准则》中明确了公允价值作为会计计量的属性之
6、一,并在17个具体会计准则中不同程度地运用了这一计量属性,这说明我国会计发展迈出了重要一步。公允价值的广泛运用,表明我国历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式逐步取代了传统意义上单一的历史成本计量模式。 目前我国已发布的38个具体会计准则中涉及会计要素计量的有30个。在这30个涉及会计要素计量的准则中,有17个程度不同地运用了公允价值计量属性。具体为金融工具的确认与计量、金融工具列报、投资性房地产、企业合并、石油天然气开采等准则,考虑篇幅问题,本文只例举其中几条予以说明。 《金融工具确认
7、和计量》准则要求,“企业初始确认金融资产或金融负债应当按照公允价值计量;企业应当按照公允价值对金融资产进行后续计量,且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用”。同时准则要求,金融资产整体转移如果满足终止确认条件,应当在转移日当天按照公允价值确认该金融资产或金融负债。 《金融工具列报》准则要求,企业发行的非衍生金融工具包含负债和权益成份的,应当在初始确认时先确定负债成份的公允价值,并以此作为其初始确认金额。 投资性房地产。新会计准则中提出,投资性房地产的后续计量可以采取两种模式,即成本模式和
8、公允价值模式,但必须要以成本模式为主导。而公允价值计量模式的范围必须是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场,且房地产企业能够从该交易市场上得到同类或类似房地产市场价格等的相关信息,从而对投资性房地产的公允价值做出合理估计。 企业合并。新会计准则中将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并,并对不同的企业合并提出了不同的会计处理方法。同一控制下的企业合并,必须要以账面价值作为会计处理基础,不能使用公允价值,防止利润操纵。而非同一控制下的企业合并(包
