企业合并准则与合并财务报表准则的理论突破研究(1).doc

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1、企业合并准则与合并财务报表准则的理论突破研究(1)［摘要］新颁布的企业合并与合并财务报表会计准则，借鉴了国际会计准则的有益经验，实现商了历史性的突破，主要表现在：充分考虑我国国情，区觅分企业合并类型；对非同一赧控制下的企业合并，规范了殖会计处理方法；顺应历史潮诅流，运用修订的实体理论编貘制合并会计报表；使用公允价值计量，增加信息的有用骁性；以实质控制为基础将全怯部子公司纳入合并范围，使拴合并报表信息更全面、完整雕；对子公司的长期股权投资嫌采用成本法核算，编制合并┍财务报表时按权益法调整，妊增加了有效信息含量。编辑

2、狎。［关键词］会计准则；嬷企业合并；合并财务报表；突破新颁布的《企业会计蒙准则第20号——企业合并翩》与《企业会计准则第33脑号——合并财务报表》，借碎鉴了国际会计准则与美国财贝务会计准则的有益经验，在焙全面考察我国国情的基础上槠，总结我国在企业合并与合傅并会计报表会计处理规定方阌面的得失，顺应国际化趋同天的大趋势，实现了历史性的懋突破。本次企业合并与合并瑟会计报表准则的主要内容有：在企业合并中区分同一控垡制下的企业合并与非同一控盘制下的企业合并，对同一控选制下的企业合并采用权益结合法处理，对非同一控制下Т的企

3、业合并采用购买法核算藏12/12；在合并会计报表中应用了瑗修订的主体理论。新准则慵发布前有关企业合并与合并琛会计报表的会计处理规定主遄要集中在《企业会计制度》瘊中有关长期投资的规定、1咪996年8月财政部颁布的ピ《企业兼并有关财务问题的暂行规定》和《合并会计报媾表暂行规定》等文件中。本媸次企业合并与合并会计报表准则与之相比，实现了几项ゲ重要的突破，主要体现在以下5个方面：一、充分考抓虑我国国情，区分企业合并廖类型在企业合并准则中，倾将企业合并划分为同一控制碛下与非同一控制下的企业合Ⅴ并两类，并规定了不同的会苏计

4、处理方法。这是考虑我国怂现实的国情，做出的一项创造性的选择。我国很多企业归的并购重组是发生在受中央染、地方国资委控制的国有企蜍业之间或者同一企业集团内两个或多个子公司的合并，廑即具有关联关系的关联方之间。此时，合并方与被合并瞿方往往并非出于自愿进行并忪购交易，在合并时常常采用类似股权联合或直接划拨的方式，合并对价也不是双方讨价还价的结果。这样的合跳并就属于同一控制下的企业∑合并。如果要求采用购买法鲮进行处理，由于合并双方存辑在关联关系，采用公允价值撼计量就很难做到公允，就会王产生较大的利润调节空间，眼同时

5、会加大合并方编制合并辨报表的成本。因此，在新准则中规定同一控制下的企业晾合并要求以账面价值计量的囵12/12权益结合法进行处理。在国际财务报告准则中，未对此Η类企业合并做出具体规定。所以，企业合并的会计处理蹂是我国会计准则与国际会计钴准则之间存在的4个重大差仰异之一。二、对非同一控狷制下的企业合并，规范了会计处理方法参与合并的各方在合并前后不受同一方或脸相同的多方最终控制的，为张非同一控制下的企业合并。鹫对于此类合并，企业合并准有则只允许采用以公允价值为布计价基础的购买法进行处理响。相对于原有规定，非同一柁

6、控制下企业合并会计处理的赘主要突破在于：1．购买揭方以公允价值确认合并成本梅。购买方在购买日对作为合御并对价付出的资产、发生或徂承担的负债应当按照公允价逊值计量，公允价值与其账面酾价值的差额计入当期损益。2．正本清源，废除了“合并价差”，规范了合并商誉的账务处理。合并价差本身幻就是一个融合并商誉与被购艨买方的净资产评估增值于一疼体的混合概念。新准则取消刀了这一不科学的概念，并明嚏确界定了合并商誉的概念，即购买方对合并成本大于合嫌并中取得的被购买方可辨认庵净资产公允价值份额的差额。对于初始确认后的商誉，新准则

7、不允许进行摊销，而肖应当进行减值测试，确认减簿值损失。这一新理念符合合丑并商誉自身的特征，即合并黝商誉本身不属于可摊销资产运的范畴，实现了与国际会计骏准则的趋同。由于负商誉的杆12/12概念不容易被人理解与接受吸，新准则未提出负商誉的概惚念，而对于购买方对于合并成本小于合并中取得的被购旎买方可辨认净资产的差额经迓复核后计入当期损益。3．编制合并财务报表时，母骰公司应当以购买日的公允价〓值为基础对子公司的财务报ǖ表进行调整。在合并资产负逝债表中，因企业合并取得的江被购买方各项可辨认资产、锯负债及或有负债应当以公允

8、价值列示。为此，母公司应栋当设立备查簿，记录企业合盱并中取得的子公司各项可辨姻认资产、负债及或有负债在牍购买日的公允价值。三、嫘顺应历史潮流，运用修订的伤实体理论编制合并会计报表在编制合并会计报表的3酤种理论中，合并财务报表准垣则顺应历史潮流，借鉴国际会计准则，选择了实体理论м作为编制基础。作为财务会苒计的三大难题之一，合并财〖务报表的编制