浅议会计准则中借款费用资本化

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1、浅议会计准则中借款费用资本化《企业会计准则第17号——借款费用》（以下简称“2010版准则”）第四条规定，符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的资产，包括固定资产和需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货、投资性房地产等。可见，借款费用资本化的资产主要包括符合资本化条件的固定资产、存货和投资性房地产等。一、现有借款费用准则对企业的影响（一）使大型生产性企业的利润分布趋于较均匀状态62010版准则扩大了借款费用可予以资本化的资产范围，除了固定资产

2、，还包括生产周期长的存货和投资性房地产，例如飞机、轮船、发电设备及房地产等，这将使生产周期长的先进制造业公司受益。由于许多先进制造业公司的产品生产周期比较长，生产资金占用多，且借款金额巨大，对这类企业的存货而言，借款费用已构成了其成本的重要组成部分，此准则将其计入存货成本中，在存货销售时得到补偿。新企业会计准则的改变对这些生产周期较长的大型产品生产企业来说，可以使其利润的分布趋于比较均匀的状态，使会计信息更真实可靠，使企业的会计核算更符合配比原则。也就是说新准则的规定避免了将大量借款费用计入某一期间从而影响当期经营活动的正常

3、损益，大大提高了经营者扩大再生产的积极性。（二）应予资本化的资产范围扩大将增加企业资产的总额应予资本化的资产范围扩大将增加企业资产的总额，减少当期费用，增加利润。从企业资产负债表来看，扩大借款费用资本化对象的范围增加了存货的账面价值，导致资产总额上升，流动比率随之提高。从企业利润表来看，扩大借款费用资本化对象的范围减少了计入当期损益的借款费用，从而使企业降低了当期财务费用，提高了当期会计利润。（三）应予资本化的资产范围扩大也有其局限性62010版准则规定：符合条件的发生在存货上的借款费用也可以资本化，允许存货借款费用资本化也

4、存在不利影响。首先，借款费用资本化计入存货价值不利于企业参与市场竞争。与同行业选择费用化的企业相比，这使企业产品会计成本偏高，并且由于产品生产周期较长，销售不能当期实现，借款费用不能当期收回，从而不利于资金周转。其次，存货的核算本身就具有复杂性和隐蔽性，加之借款费用的处理，使其舞弊风险更高。企业存货种类较多，通过将可以资本化的借款费用在畅销、滞销的产品成本之间人为地调节分配，一方面可以降低畅销产品的成本，虚增当期利润，另一方面又可以提高期末库存产品的成本，从而提高流动资产额以及资产总额，粉饰企业的财务状况。（四）新准则增加了

5、企业虚增利润的可能性2010版准则规定，因专门借款而发生的利息资本化金额应当以专门借款当期实际发生的利息费用扣减将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。这种处理方式反映了旧准则忽视了现实中存在的经济过程，更能反映真实情况。企业在这块进行的核算过程对内部财务政策的选择制定是很有用的。新准则中虽然利息费用的计算不再和资产支出挂钩，但是利息收入和投资收益作为一个扣减项目是针对没有动用的借款资金，仍然要考虑到资产支出。所以，调整后计量方法看似简化了专门借款的计算程序，但实际上并未真正简化

6、，并且会因此增加企业利润操纵的空间。二、我国借款费用准则存在的问题（一）对相关资产范围的规定比较模糊6借款费用准则规定，符合资本化条件的资产主要包括存货、固定资产和投资性房地产等。而发生在其他资产（例如无形资产）上的借款费用的相关会计处理，借款费用准则并没有予以明确，以致在使用此准则过程中各人有各人的理解，如有些学者就认为我国借款费用准则中符合资本化条件的资产只包括存货、固定资产和投资性房地产，不包括无形资产。但是我国无形资产准则第十二条这样规定，“购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的

7、成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除2010版准则应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益”。从该条规定可以看出，我国借款费用准则对相关资产的规定是应该包含无形资产的。此外，对于自己研发的无形资产在开发阶段产生的借款费用如果符合条件是否应予以资本化，无形资产准则没有予以明确规定，借款费用准则也未明确提及。（二）未对不符合资本化条件的资产进行必要的说明我国借款费用准则只解释了哪些是符合资本化条件的资产，至于哪些资产不符合资本化条件并未予以明确，而国际会计准则、美国的财务会计准则都进

8、行了具体的说明。如以公允价值计量的资产、常规性生产的存货，以及生产周期较短且重复大量生产的存货，考虑到计量属性问题以及成本效益原则，国际会计准则将其列为不符合资本化条件的资产。（三）对资本化停止的时间界定模糊6我国借款费用准则规定：购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态