企业所得税执行中若干税务处理问题解读

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1、企业所得税执行中若干税务处理问题解读 　　根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》）的有关规定，国家税务总局4月21日下发《关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》（国税函[2009]202号），就企业所得税若干税务处理问题进行了明确。 　　一、所得税视同销售收入可计提招待费 　　销售（营业）收入合计是计算业务招待费、广告费和业务宣传费的基数。但对于销售（营业）收入的计算范围、视同销售收入是否可作为计算广告费和业务宣

2、传费的计算基数等，在实务中存在争议。针对这一问题，国税函[2009]202号文专门就销售（营业）收入基数的确定问题进行了明确：企业在计算业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除限额时，其销售（营业）收入额应包括《实施条例》第25条规定的视同销售（营业）收入额。 　　例：假设甲企业2008年度取得主营业务收入1800万元，其他业务收入200万元，视同销售的收入为0万元，营业外收入500万元，本年度在管理费中共列支业务招待费20万元。根据《企业所得税法》规定，可税前扣除的业务招待费=20×60%=12（万元）

3、，但因最高扣除限额=（1800+200）×5‰=10（万元），故甲企业只能扣除业务招待费10万元，应调增应纳税所得额10万元（=20－10）。而如果甲企业2008年度取得主营业务收入1800万元，其他业务收入200万元，视同销售的收入为1000万元，营业外收入500万元，则在新政策下该企业2008年业务招待费最高扣除限额=（1800+200+1000）×5‰=15（万元），甲企业可税前扣除的业务招待费是12万元，应调增应纳税所得额8万元（=20－12）（有关广告费的计算同理）。

4、 　　需要注意的是，有些资产处置收入在会计上作为营业外收入核算，但税收上还是视同销售不作为营业外收入处理。如果企业因执行会计准则对有些资产已经作为收入处理，则税收上也不再视同销售处理。另外，由于《企业所得税法》采用的是法人所得税的模式，因而对于货物在统一法人实体内部之间的转移，不再作为视同销售处理。 　　二、企业以前年度各类准备金余额处理 　　税法上一般不允许企业提取准备金，所以，新《企业所得税法》基于各有关因素考虑后规定，企业发生的经国务院财政、税务主管部门核定的准备金，准予税前扣除；未经核定的准备金

5、支出，在计算应纳税所得额时不得扣除。而财务会计制度规定，基于资产的真实性和谨慎性原则考虑，为防止企业虚增资产或者虚增利润，保证企业因市场变化、科学技术进步，或企业经营管理不善等原因导致资产实际价值的变动能够真实地得以反映，要求企业合理地预计各项资产可能发生的损失，提取准备金。由于会计与税收政策上的差异，造成2008年1月1日以前计提的各类准备金余额处理问题应尽快解决。 　　对此。，国税函[2009]202号文就2008年1月1日以前计提的各类准备金余额处理问题进行了专门规定：根据《实施条例》第55条规定，

6、除财政部和国家税务总局核准计提的准备金可以税前扣除外，其他行业、企业计提的各项资产减值准备、风险准备等准备金均不得税前扣除。2008年1月1日前按照原《企业所得税法》规定计提的各类准备金，2008年1月1日以后，未经财政部和国家税务总局核准的，企业以后年度实际发生的相应损失，应先冲减各项准备金余额。 　　例：甲公司是2007年开业的新公司，2007年年末计提坏账准备的应收账款金额为20000万元，会计上按10%计提坏账准备2000万元，税法上按0.5%计提的坏账准备为100万元。2007年年底，编制会计分

7、录：借：资产减值损失2000万元，贷：坏账准备2000万元。2007年汇算清缴时纳税调增金额为1900万元（=2000-100）。坏账准备的会计余额为2000万元（贷方），计税余额为100万元。2008年发生坏账损失为1000万元（符合税务机关要求，可以作为资产损失在企业所得税税前扣除），年末计提坏账准备的应收账款为30000万元。会计计提比例依然确定为10%。根据国税函[2009]202号文对2008年1月1日以前计提的各类准备金余额处理问题的要求，应先用2007年的坏账准备计税余额100万元抵补2008

8、年实际坏账损失，抵补后作为2008年度资产损失申报税前扣除的只能是900万元（=1000-100），再考虑计提的坏账准备2000万元不得扣除的影响，则甲公司2008年纳税调增金额为1100万元（=2000-900）。 　　三、亏损企业向地震灾区捐赠可税前全额扣除 　　《企业所得税法》及《实施条例》规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。此次发布的国税函