对增资方式分步实现企业合并的合并财务报表编制方法探讨.doc

《对增资方式分步实现企业合并的合并财务报表编制方法探讨.doc》由会员上传分享，免费在线阅读，更多相关内容在教育资源-天天文库。

1、对增资方式分步实现企业合并的合并财务报表编制方法探讨作者：胡媛来源：《时代经贸》2013年第20期        【摘要】本文着重讨论了购买方通过单方增资分步取得对被购买方控制权的企业合并实务中，购买日如何确定；购买方增资行为对被购买方形成的资本溢价在合并时如何考虑；增资行为稀释了购买前股权，重新计量该股权时对两个不同持股比例如何选择。上述讨论可供单方增资实现的分步合并进行会计处理及合并抵销工作借鉴，从而提高购买日合并报表列报的质量。        【关键词】企业合并；分步实现；单方增资；会计处理；合并报表        

2、非同一控制企业合并具体实施的方式包括通过一次交换实现和分步实现。在会计实务中，分步实现的企业合并又有以下两种情况：其一是，被投资企业表决权资本或注册资本没有发生变化，某一投资企业以货币性资产、非货币性资产为对价，或者通过发行权益性证劵对价，换取其他投资企业持有的被投资企业的股份，从其他投资者那里取得被投资企业的表决权股份，以实现对被投资企业的控制权；其二是，在被投资企业具备扩大注册资本的前提下，某个投资者通过对被投资企业单方增资的方式，取得对被投资企业的控制权。        《企业会计准则讲解》的案例多为第一种情况，会计

3、实务中第二种情况并不鲜见。本文针对第二种情况探讨分步实现企业合并会计处理原则的应用，供广大财务人员参考，旨在指导单方增资分步实现非同一控制企业合并会计实务的操作，规范会计核算及合并报表的编制。        一、分步实现企业合并的会计处理原则        根据企业会计准则及相关解释的规定，如果非同一控制企业合并并非通过一次交换交易实现，而是通过多次交换交易分步实现的，则企业在每一单项交易发生时，应确认对被投资单位的投资。投资企业在持有被投资单位的部分股权后，通过增加持股比例等达到对被投资单位形成控制的，购买方（即“投资企

4、业”）应当区分个别和合并财务报表分别进行处理：        （一）个别财务报表        在个别财务报表中，购买方应当以购买日之前所持被购买方（即“被投资企业”）的股权投资的账面价值与购买日新增股权投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益转入当期投资收益。①        （二）合并财务报表        在合并财务报表中，购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，并按照以下原

5、则处理：②        1.购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益。        2.购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值，与购买日新购入股权所支付对价的公允价值之和，为合并财务报表中的合并成本。        3.在按上述计算的合并成本基础上，比较购买日被购买方可辨认净资产公允价值的份额，确定购买日应予确认的商誉，或者应计入发生当期损益的金额。        4.购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益

6、的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。        在会计实务中，分步实现的的企业合并又有以下两种情况：其一是，被投资企业表决权资本或注册资本没有发生变化，某一投资企业以货币性资产、非货币性资产为对价，或者通过发行权益性证劵对价，换取其他投资企业持有的被投资企业的股份，从其他投资者那里取得被投资企业的表决权股份，以实现对被投资企业的控制权；其二是，在被投资企业具备扩大注册资本的前提下，某个投资者通过对被投资企业单方增资的方式，取得对被投资企业的控制权。《企业会计准则讲解》的案例多为第一种情况，本文针对

7、第二种情况探讨分步实现企业合并会计处理原则的应用。        二、以增资方式分步实现企业合并的会计处理特殊问题        以增资方式分步实现企业合并，需要探讨的以下问题：        1.购买日的确定        企业合并是个复杂的过程，往往耗时几个月，一般会涉及审计截止日、评估基准日、两个以上交易日（实际追加出资的日期），如何确定购买日，关系到商誉的计量和并购损益的确认。        2.对被购买方在购买日净资产账面价值和公允价值的计量        由于购买方通过单方增资的方式取得控制权，其增资行为往往会

8、对被购买方形成金额较大的资本溢价，在合并时如何考虑该项资本溢价，以及如何进行会计处理和合并抵销处理，是需要探讨的问题。        3.购买方对购买日之前持有的被购买方的股权按照购买日股权比例和公允价值的重新计量        由于单方增资带来被购买方净资产结构的变动，购买方在购买日前持有被购买方的股