套期会计原则缺失问题研究——iasb套期会计征求意见稿评述(1)

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1、万方数据嚣j《■I。3套期会计原则缺失问题研究——IASB套期会计征求意见稿评述杨模荣(合肥工业大学管理学院230009)【搪要lIASB2010年12月发布的套期会计征求意见槁首次提出了套期会计目标，惩化了套期会计适用条件，增加了套期工具和被套期嘎目种类。充分体现了财务报告编制者对增加套期会计适用性的要求。本文分析了套期会计原则缺失导致的套期会计方法与目标不一致问题，并通过对我固企业衍生金融工具交易实践的分析说明．套期会计方法可能会产生与套期会计目标背离的会计结果。提出应建立明晰的套期会计原则，实现套期会计方法与目标的统一．保证套期会计能够传达套期工具的客质。使报表使用者能够清楚地了解企

2、业使用套期工吴的真实目的和实际效果。【关键词】会计原则套期会计救口金融工具风险管理一、引育长期以来，套期会计一直是困扰财务报告的编裁者、使用者、以及准刚制定机构的一个最复杂和最具争议的话题。财务报告编制者认为现有套期会计准则过于复杂，无法反映企业风险管理活动内容以及风险管理活动在多大程度上实现了企业风险管理目标(IASB，2010)，财务报告使用者更难以理解企业管理层使用衍生金融工具的真实目的和实际效果。针对现有准则存在的问题，国际会计准则理事会(IASB)经过多年的讨论和征求意见于2010年12月发布了套期会计征求意见稿(以下简称“征求意见稿”)。征求意见稿明确提出：“套期会计的目标是，

3、在财务报表中呈报主体采用金融工具对由特定风险引起的可能影响损益的敞口(expoaure)进行管理的风险管理活动的效果。这旨在传达套期工具的实质，以使人们对套期工具的目的和效果有深入的了解。”在征求意见稿建议的套期会计框架下，套期会计目标与套期会计方法分别代表了对套期目标的二种不同理解，套期会计目标指明套期会计应反映套期工具对冲企业整体利润波动的效果，而套期会计方法以套期关系中的套期工具和被套期项目为会计对象，实际会计结果反映的是套期工具对冲被套期项目公允价值或现金流量波动的效果，这有可能导致套期会计方法与套期会计目标之间的不一致性。我国企业衍生金融工具交易实践表明。企业管理层声称的套期所产

4、生的实际结果偏离了套期会计目标所指的套期的本质含义。为了避免套期会计方法产生与套期会计目标背离的会计结果，套期会计准则还应该明确表述其隐含的会计原则，以实现套期会计方法与目标的协调。本文的研究对解决我国套期会计准则中存在的套期概念问题，完善我国套期会计准则具有现实的借鉴意义。二、套期会计的产生、方法与争议(一)套期会计的产生从上个世纪80年代开始。不断的金融创新使会计准则制定机构意识到金融工具会计成为一个急需处25万方数据理的问题。1988年国际会计准则委员会(tASC)与加拿大注册会计师协会一起开始研究制定金融工具确认、计量和披露的综合性准则，在此之前美国联邦会计准则委员会(FASB)于

5、1986年就已经将金融工具列为一项工作计划。在项目研究期间，随着衍生金融工具的使用程度和套期活动复杂性的迅速增长，对衍生金融工具和套期活动财务报告的关注成为一个国际现象，衍生金融工具和套期活动会计成为金融工具项目的一部分(FASB，1998)。FASB于1996年6月以及IASC于1998年6月分别发布了涉及衍生金融工具和套期会计的征求意见稿。IASC于1998年发布了《国际会计准则第39号—金融工具：确认与计量(IAS39)》，其中专设了“套期”一章规范套期会计处理方法，FASB则在同年发布了《第133号财务会计准则公告—衍生金融工具与套期活动会计(FASl33)》。(二)IA$39有关

6、套期会计的基本原则与处理方法1．以衍生金融工具会计规定为出发点IAS39首先确立了衍生金融工具会计原则：衍生金融工具代表符合资产或负债定义的权利或责任，应在财务报表中确认；公允价值是金融工具最相关的计量指标，并且是衍生金融工具唯一的相关计量指标；衍生金融工具公允价值变动应于发生当期在利润表中予以确认。2．赋予套期会计偏离一般会计规定的例外针对企业使用衍生金融工具进行风险管理的实践，IAS39建立了对于一般会计原则来说是个“例外”的套期会计方法。其要点如下：(1)在公允价值套期中，允许企业将本应按历史成本计量(如存货)，或者不应确认(如确定承诺)的被套期项目按照公允价值计量；(2)在现金流量

7、套期中，允许企业将套期工具公允价值变动在权益中予以递延，当被套期项目影响损益时再转人利润表。3．设立套期会计适用条件由于套期会计是对正常会计方法的偏离，需要建立一系列防止套期会计被误用或滥用的套期会计适用条件。IAS39首先设定了企业书面文件方面的限制性条件，要求企业在套期开始时即对套期关系(即套期工具和被套期项目之间的关系)有正式指定，并准备了关于套期关系、风险管理目标和套期策略的正式书面文件。该文件至少载明了套期工具