弥合审计期望差距理论探究

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1、弥合审计期望差距理论探究一、引言自审计诞生以来，由于其总是在特定的社会经济环境中，社会公众和注册会计师对于审计的认识存在不同，对于审计工作的评价不同，审计期望差距就伴随着审计工作一直延续到了今天，并在审计的不同发展阶段呈现出了不同表现形式。在我国，审计期望差距问题也受到了足够的重视，特别是在2007年1月1日起开始实施的《中国注册会计师审计准则》，标志着我国拥有了完善的执业准则体系，注册会计师执行审计业务有了更加明确的法律规定，在一定程度上修正和弥合了审计期望差距。但是随着经济的发展，组织结构发生变革，经营方式多样化以及信息技术

2、的更新，社会公众对于注册会计师的要求不断提高，产生了更高的期望，注册会计师则在不断改进中寻求职业界和环境中的平衡，审计理论界和实务界对此做了很多的探讨，但是大多数文章仅从理论上探讨了需要注册会计师、社会公众和审计准则制定机构共同努力，很多措施操作性并不强，本文基于审计准则的角度主要是出于以下原因：首先，1993年新西兰的Porter运用结构分析法，得出构成审计期望差距不同要素之间的差异，研究表明，在审计期望差距中约有16%的差距来源于不符合职业准则的行为，约34%的差距来自于社会公众的不合理期望，而约有50%的差距来源于执业准则

3、的自身缺陷，由此可以看出研究审计准则本身对于弥合审计期望差距有着关键的作用；其次，由于审计准则固有的局限性一审计准则的制定总是在经济业务发生之后，具有滞后性，所以，如何制定合理的审计准则来弥合审计期望差距，适应快速发展的经济环境也就有了更深远的意义；最后，2007年起施行的新审计准则已经在为弥合审计期望差距做了较大的改善，但是很少学者对此进行研究，本文试图在总结新准则对审计期望差距的影响的基础上，提出审计准则如何进一步完善来弥合审计期望差距。二、基于审计准则的视角对审计期望差距构成要素图的二次修正在审计期望差距构成因素的框架中，

4、最为清晰的应该说是由加拿大特许会计师协会下设的麦克唐纳委员会（1988）将审计期望差距分为四个部分，如图1所示。如图1所示，期望差距是公众对于审计的期望与公众对目前审计业绩认识的差距，麦克唐纳委员会在报告中指出："该图的重点在于公众期望和公众的看法。那些期望可能是合理的，也可能不是；那些看法可能是实际的，也可能不是。一个令人失望的、不切实际的期望，或一个错误的业绩看法,就如同审计和会计准则的真正缺陷一样，会破坏公众对审计人员和已审计信息的信任。然而，当职业界试图缩减期望差距时，评价公众期望和看法的现实性就显得很重要。假如公众有现

5、行的执业准则未满足的合理期望(图1中BC段的距离)或执业的业绩未达到其准则要求(图1中CD段的距离),那么就应该改进准则或提高业绩水平。另一方面，假如问题是公众的期望不合理(图1中AB段的距离)或对业绩的看法错误(图1中DE段的距离)，那么从逻辑上说就应该改进公众的理解。但这似乎缺乏可行性，所以职业界仍然必须准备对付这种结果。”在麦克唐纳委员会的审计期望差距构成要素图问世之后，Humphrey(1992),Porter(1993)也分别提出了各自对于审计期望差距构成因素的看法，我国审计期望差距的研究起步较晚，胡继荣(2001)认

6、为审计期望差距分为审计能力不足而形成的差距和由于公众的认识错误而形成的差距，赵丽芳(2007)则将审计期望差距划分为三部分：第一部分是审计人员现实执业质量的差距，第二部分是审计准则等规范的约束导致的差距，第三部分是社会公众缺乏正确认识而导致的差距。审计期望差距是审计供求双方在特定社会环境下的产物，社会环境不同，图1中各个要素的相对位置就必然具有差异性，由于对于审计期望差距概念理解的不同，图1中E轴的存在性就会产生分歧，但是A、B、C、D轴的存在性还是确定的，B轴中所说的可能的准则是在现有的审计理论和技术水平条件下，审计供给方所分

7、担的企业信息风险，但因审计供给方认识偏差，审计准则制定权合约安排得非有效、准则制定过程交流的非充分导致了审计准则的不完善，由此产生了BC段的差距，还有就是B、C轴的相对位置，在我国,在审计准则国际趋同的大背景下，使得我国在特定的历史时期中C轴的位置位于了B轴的左边，但是随着我国市场经济的不断发展，我国可能的准则B轴必然会一直向左端移动并超过C轴。本文界定的审计期望差距是社会公众对注册会计师审计的期望与特定历史时期的审计执业水平之间产生的差距，笔者认为审计供求双方在特定历史时期共同作用下形成的差距才是真正意义上的审计期望差距，是一

8、种现实的审计执业质量对审计需求方审计期望的承担落差，所以，本文基于审计准则的视角对审计期望差距构成要素图进行了二次修正，如图2所示。由于本文釆用的审计期望差距的定义与麦克唐纳的定义不同，差异使得本文E轴构成要素取消，其他的构成要素与麦克唐纳期望差距构成要素一致，