2016专题讲解合并财务报表例题

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1、专题四合并财务报表大纲内容：1.合并范围的确定2.合并财务报表的编制原则和基本程序3.长期股权投资与所有者权益的合并处理4.内部商品交易的抵销处理5.内部债权债务的抵销处理合并财务报表第26章6.内部固定资产交易的抵销处理7.内部无形资产交易的抵销处理8.特殊交易的会计处理9.所得税会计相关的合并处理10.合并现金流量表的编制一、合并财务报表的合并范围（常考的内容）Ⅰ.以“控制”为基础，确定合并范围1.合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。2.控制：是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投

2、资方的权力影响其回报金额。3.投资方要实现控制，必须具备两项基本要素：①因涉入被投资方而享有可变回报；②拥有对被投资方的权力，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。投资方只能同时具备上述两个要素时，才能控制被投资方。投资方在判断能否控制被投资方时，具体判断如下：（一）判断通过涉入被投资方的活动享有的是否为可变回报1.可变回报的定义可变回报：是不固定且可能随着被投资方业绩而变化的回报，可以仅是正回报，仅是负回报，或者同时包括正回报和负回报。2.可变回报的形式投资方在评价其享有被投资方的回报是否可变以及可变的程度时，需基于合同安排的实质，而不是法律

3、形式。例如：投资方持有固定利息的债券投资时，由于债券存在违约风险，投资方需承担被投资方不履约而产生的信用风险，因此投资方享有的固定利息回报也可能是一种可变回报。又如：投资方管理被投资方资产而获得的固定管理费也是一种变动回报，因为投资方是否能获得此回报依赖于被投资方能否获得足够的收益已支付该固定管理费。（二）判断投资方是否对被投资方拥有权力，并能够运用此权力影响回报金额1.权力的定义投资方能够主导被投资方的相关活动时，称投资方对被投资方享有“权力”。在判断投资方是否对被投资方拥有权力时，应注意以下几点：（1）权力只表明投资方主导被投资方相关活动的现时能力

4、，并不要求投资方实际行使其权力。如果投资方拥有主导被投资方相关活动的现时能力，即使这种能力尚未被实际行使，也视为该投资方拥有对被投资方的权力。（2）权力是一种实质性权利，而不是保护性权利。（3）权力是为自己行使的，而不是代其他方行使。（4）权力通常表现为表决权，但有时也可能表现为其他合同安排。2.相关活动（1）识别相关活动相关活动：是指对被投资方的回报产生重大影响的活动。（2）分析相关活动的决策机制判断被投资方的相关活动后，了解谁拥有对被投资方的权力的下一个重要步骤是分析此类活动的决策机制。3.“权力”是一种实质性权利权力源于权利。但是，这并不意味着在

5、判断权力时需要考虑投资方及其他方对被投资方的所有权利。在判断投资方是否拥有对被投资方的权力时，应区分投资方及其他方享有的权利是实质性权利还是保护性权利，仅实质性权利才应当被加以考虑。（1）实质性权利实质性权利：是指持有人在对相关活动进行决策时，有实际能力行使的可执行权利。通常情况下，实质性权利应当是当前可执行的权利，但某些情况下，目前不可行使的权利也可能是实质性权利，如某些潜在表决权。（2）保护性权利保护性权利：旨在保护持有这些权利的当事方的权益，而不赋予当事方对这些权利所涉及的主体的权力。4.权力的持有人应为主要责任人权力是能够“主导”被投资方相关活

6、动的现时能力，可见，权力是为自己行使的（行使人为主要责任人），而不是代其他方行使权力（行使人为代理人）。【特别提示】在评估控制时，代理人的决策权应被视为由主要责任人直接持有，权力属于主要责任人，而非代理人。5.权力的一般来源——来自表决权（1）通过直接或间接拥有半数以上表决权而拥有权力当被投资方的相关活动由持有半数以上表决权的投资方表决决定，或者主导相关活动的权力机构的多数成员由持有半数以上表决权的投资方指派，而且权力机构的决策由多数成员主导时，持有半数以上表决权的投资方拥有对被投资方的权力。【特别提示】a.在进行控制分析时，投资方不仅需要考虑直接表决

7、权，还需要考虑其持有的潜在表决权以及其他方持有的潜在表决权的影响，进行综合考量，以确定其对被投资方是否拥有权力。b.潜在表决权是获得被投资方表决权的权利，例如可转换工具、认股权证、远期股权购买合同或期权所产生的权利。c.确定潜在表决权是否给予其持有者权力时，需要考虑的因素包括：①在分析控制时，仅考虑满足实质性权利要求的潜在表决权；（如：不太可能行使的期权合同，不考虑）②投资方是否持有其他表决权或其他与被投资方相关的决策权，这些权利与投资方持有的潜在表决权结合后是否赋予投资方拥有对被投资方的权力；③潜在表决权工具的设立目的和设计，以及投资方参与被投资方的

8、其他方式的目的和设计，包括分析相关工具和安排的条款和条件，以及投资方接受这些条款和条件的可能性