案例解析债务重组中公允价值的核算

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1、案例解析债务重组中公允价值的核算依据债务重组会计准则及指南，债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重纽债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值Z间的差额，计入当期损益;转让的非现金资产公允价值与其账面价值Z间的差额，计入当期损益。债权人应当对受讣的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额为受让的II：-现金资产的公允价值Z间的差额，计入当期损益。对债务人來说，重组债务的账面价值含有増值税，非现金资产的公允价值如基本准则一样也含冇增值税，二者的差额是债务重组损益（即债权人让步形成的债务人收益）。然而，在确认资产转让损益中，债务人转让非现金资产的公允价值则不再

2、含有增值税，因为资产的账面价值不含有增值税，否则，二者的差额将无法确认为资产的转止损益。对于债权人，接受的非现金资产按其公允价值入账，这里的公允价值是不含有增值税的，否则，将无法记入资产的成木。而在确定债权重组损益时，由于重组债权的账面余额含冇增值税，作为对等，接受非现金资产的公允价值也应含冇增值税，否则，二者的差额，就无法确认为债权人让步形成的损益。【例］2007年7月1日,A公司发生财务困难,经协议，用成本为701000元的产品抵偿前欠B公司的货款1171000元。该产品市价为801000元，增值税税率为17%o会计处理如下:A公司（债务人）：债务重组Fh重组债

3、务的账面价值1171000元所转让产品的公允价值①（价税介计）937170元［801000x（1+17%）］所转让产品的公允价值②（货物价格）801000元转止产品的账面价值701000元；当期损益:资产转让收益801000-701000=101000（7E）债务重组收益二1171000-937170=233830（元）借：应付账款贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）营业外收入债务重组收益借：主营业务成木贷：库存商品B公司（债权人）：借：原材料1171000801000136170233830701000701000801000应交税费应交增值税（进项税额

4、）136170营业外支出债务重组损失贷：应收账款2338301171000不仅如此，如果债务重组中非现金资产的转让涉及价内相关税费的，在确认资产转让损益时，非现金资产的公允价值不仅要扣除其账面价值，还应该扣减价内相关税费。【例】2007年8月10口，B公司账面应收A公司到期票据款1171000元，由于A公司财务困难，无法兑现，经协议,B公司同意A公司用房产抵偿。该房产的公允价值为801000元，历史成本为1201000元，累计折旧为301000元，清理费用等11000元，计提的减值准备为91000元。营业税率为5%,（不考虑其他和关税费）。会计处理如下：A公口］（债

5、务人）：资产转让损益=801000-（1201000-301000-91000）-11000-801000x5%=-59050（元）债务重组收益=1171000-801000=371000（元）因为抵债资产是固定资产，不涉及增值税，所以在确定资产转让损益、债务重组收益中的公允价值相同，都是801000元，和应会计处理为：借：固定资产清理固定资产减值准备累计折I口贷：固定资产借：固定资产清理贷：银行存款借：固定资产清理贷：应交税费——应交营业税借：应付票据营业外支出—处置固定资产净损失贷：固定资产清理营业外收入—债务重组收益B公司（债权人）：借：固定资产（在建工程）营

6、业外支出—债务重组损失贷：应收票据809000910003010001201000110001100040050400501171000590508600503700008010003700001171000对于衍卞坏账准备的注销，在确定债权人的债权重组损益时，是丿IJ重纽债权的账面余额而非账面价值，换言之，就是不扌II除坏账准备的原始债权的数额，减去接受的非现金资产公允价值的差额。之所以这样规定，是因为在确定债务重组损益时，重组双方确认资产的公允价值是相同的，但由于债权人可能已经提取坏账准备，致使双方的债权、债务账面价值不同,因1何双方所确定的债务的重组损益也就不

7、同。为了保证债务重组双方，在确认重组损失、收益数额上的一致性，也为以后可能进行的财务检杳、审计扫清障碍，笔者建议债权人的坏账准备单独注销。这样，对以全而、清楚地反映债权人债务重组形成的总损失，以及重组日确认的净损失。同时，由于存在账面原坏账准备计提的数额大丁重组形成总损失的可能悄况,这样处理可能会产生营业外支出的反方向余额，即表血的“营业外收入''，其实质是原来多提坏账准备的冲凹。因为债务重组会计准则规范的是债权人让步的悄况，既然让步，就不可能产生重组利得。【例］2008年5月1H,A公司应收B公司货款，价税合计4681000元，已经提取了701200元的坏账准