浅议会计师事务所内部治理结构

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1、浅议会计师事务所内部治理结构北京中兴正信会计师事务所有限公司杨波会计师事务所（以下简称事务所）主要是经营“人”的企业，“人合”是其主要特征，是典型的知识型企业。但是由于人力资本及其产权主体的特殊性，使得以CPA人力资本为核心资源和提供高质量审计服务为目标的事务所内部治理现状甚忧。事务所利益相关者主要有股东（合伙人）、CPA、一般员工以及政府监管部门和注协等，由于事务所具有超然独立性的特点，所以我们在治理结构中的利益相关者主要是指前三者。本文将讨论一种以事务所内部利益相关者为主体的共同治理结构，以增强事务所核心竞争力和提高审计服务质量。一、事务所共同

2、治理结构的理论基础根据人力资本产权理论，人力资本产权是指人们围绕或通过人力资本而形成的经济权利关系（盖骁敏，2005）。它是一组权利束，包括人力资源所有权、占有权、支配权和使用权。人力资本产权的实现包括两个方面：权能和利益的实现。对事务所而言，权能是指人力资本产权主体（CPA）对其所拥有的人力资本的权利或职能，即他自己决定工作怎么做、工作的努力程度等。所谓利益，则是指人力资本对员工的具体效用、或者说是带来的好处。可称为收益权，即员工行使其权能应获得收益的权利。在人力资本产权实现的过程中，权能和利益是不可分割的：利益是员工行使其权能的目标，权能是员工

3、实现利益目标的手段。另外，现代企业的利益相关者理论认为，现代企业是由所有参与企业价值创造的成员组成的契约组织。布莱尔认为在现代企业中，股东只是一种非人力资本的供给者，让一种类型的资本供给者作为剩余索取者并赋予他们剩余控制权不利于提高经济效率。他强调股东的力量和权利会导致其他相关者的投资不足，并进而降低公司潜在的财富创造，因而主张对于公司贡献了资产而又处于风险状态的人力资本产权主体或集团应该与股东一样拥有企业所有权。企业剩余索取权和控制权两方面紧密联系，缺一不可，合称为企业所有权（盖骁敏，2005）。对于一项资产，如果某一方只拥有其控制权，而无或者有

4、很小的收益权，那么他将没有任何动力对该项资产进行创新投资等；同样，只有收益权而没有或者只有少数的控制权时，他们必须与控制权主体协商，以提供激励措施等来使收益权实现。所以只有将两者结合起来才能避免“套牢”问题。在事务所，CPA人力资本分享企业所有权：由于人力资本具有专用性和非流动性等特点，故在事务所当中，人力资本享有企业所有权或共同参与管理是符合逻辑的。二、事务所共同治理结构的构建利益相关者企业产权契约演进论强调，公司治理结构的创新应该体现多元产权主体激励的原则，企业各个产权契约主体的利益都应得到保护和尊重（郭金林，2002）。为此，我们构建事务所共

5、同治理结构如下：股东（合伙人）.CPA.一般员工等监事会总经理董事会利益相关者共同治理结构根据上面的分析，事务所利益相关者共享剩余索取权和剩余控制权，只有将两者结合起来才能真正享有企业所有权、才能避免所谓的“套牢”问题。具体来说，该治理结构中包含两层含义：（一）共同治理1．由股东（合伙人）选聘CPA组成经理层，并对其活动进行监督。作为实物资本所有者的股东为了其投入资本的保值增值，必须对经理层进行授权，并保留监督、解聘和提取司法诉讼等权利。2．根据杨瑞龙、周业安的观点，企业所有权应在利益相关者之间对称分布。由CPA组成的经理层，有着丰富的实践经验和专

6、业知识，对经营管理活动有着独到的见解和认识。因此，我们可以赋予他们更多的控制权。这样有利于改善事务所的经营管理和节省股东和经理层之间的代理费用。3．由一般员工、CPA和股东共同组成监事会。权利不被监督容易产生腐败。因此，必须由监事会对董事会和经理层所作的决策和经营管理活动进行监督。（二）共享利益根据产权理论，利益是任何一项产权的组成部分，尤其是人力资本产权。因此，实现人力资本产权，利益是目标。让股东、CPA和一般员工共享事务所利益，将各自的全能与利益挂钩，具体来说：股东由于以有限的投入承担有限的责任，应该享有有限的收益；经理层实际上掌握了事务所的剩

7、余控制权，承担了较大的风险，故经理层应该享有无限的剩余索取权。将事务所业绩与个人所得挂钩，使他们自觉将自身行为置于事务所群体行为之中，增强群体与个体行为的一致性。使事务所上下团结一致，提供高质量的审计服务。总之，上述治理结构既突破了传统的股东至上、资本雇佣劳动的单边契约治理结构，又修正了工人自治、劳动雇佣资本的单边契约自治结构。它反映了企业是一个作为各个利益相关者参与的共同创造价值的契约联结体（郭金林，2002）。共同治理结构体现了激励与约束的多元导向，它试图把企业所有权在事务所的各个利益相关者之间多元配置，激励各个契约主体对高层经理人员的监督积极

8、性，从而提高公司治理绩效。杨波：010－63321729－620地址：北京市海淀区北蜂窝8号中雅大厦A座10层100038