会计惯例的国际比较

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1、第8章会计惯例的国际比较8.1会计惯例与会计准则8.2会计惯例在整体上的国际比较8.3会计惯例的分项国际比较与协调趋同本章在阐明会计惯例与会计准则的关联和区别的基础上，从整体和分项两方面对主要会计惯例进行国际比较，论述其国际差异和国际协调的演进过程，作为对第7章专门论述金融工具会计之后的一个总括性的简要评述。学习目标8.1会计惯例与会计准则无论是国际会计准则还是西方主要国家的国内会计准则的制定，迄今都是采取从现行会计惯例中筛选的方法。无论是国际会计准则还是各国的国内会计准则，对一些会计问题往往有几种可选择的处理方法。这样，同样属于会计准则允许的方法，有的可能成为占优势的会计惯例

2、，有的则不那么流行，也可能几种方法的流行程度不相上下。凡此种种都说明，“会计准则”和“会计惯例”是既有联系又有区别的概念。会计准则是筛选出来的“”的会计惯例，会计惯例一般地说是当时流行的会计准则。8.2会计惯例在整体上的国际比较在整体上，我们可以从资产和负债的确认与计量以及业主权益和分期收益的确定这两个方面，来进行概括的国际比较。8.2.1资产的确认和计量1）在资产的确认上，关于无形资产的确认也许是最突出的问题。（1）商誉的定义是超正常盈利能力的资本化，这是符合未来经济利益资本化的资产定义的，但对持续经营中企业的自创商誉则不予确认；企业合并中确认的商誉，其“原始交易成本”也往往

3、不是遵循超正常盈利能力的定义来确定的。（2）自行研究开发而申请取得的专利权，其原始成本中往往不包括研究开发支出，因为在大、中型跨国公司中，以研究开发成功与否不能确定为理由，把支出都在当期费用化了，只把余下的技术鉴定和申请注册等支出资本化为专利权的原始成本。2）“经济实质重于法律形式”还是“法律形式重于经济实质”，是一些会计问题的国际差异所以存在的主要原因，也是以美英为代表的不成文法系国家与以欧洲大陆国家为代表的成文法系国家在会计惯例上的主要差别：（1）长期融资租赁应否资本化?（2）库存股份在形式上与购存其他公司的股份并无差别，应该同样地确认为资产（短期证券投资），但在实质上这是

4、一部分业主权益的暂时收回，应该从股东权益中抵减。3）资产的问题。（1）在全球范围内至今流行的仍是历史成本（原始交易成本）计量模式，但实际上，任何国家或地区早就不存在“纯粹”的历史成本计量，而是或多或少地在应用原始交易成本时掺杂某种形式的重估价的方法。（2）金融市场剧烈的价格波动和计量衍生金融工具的需要，以及由于技术创新及多种市场因素导致的资产减值问题，促使国际会计界（包括准则制定机构）启动了以公允价值计量取代历史成本计量的努力。所谓“公允价值”，按照国际会计准则中给出的定义，是“指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额”。公允价值有几种计量基础：①现

5、行市价（也就是现行交易成本），这是最可靠的后续计量基础；②评估价，这取决于专业评估机构的公正性、权威性和执业质量；③计价模型，可以比较恰当地设计，但模型所确定的只是变量及其相互间的作用，仍需要相当可靠的市场数据的输入，而且复杂的计价模型的设计也是相当困难；④未来现金流量的折现值，其可靠性取决于对未来现金流入和折现率的估计，这将面对很多不确定因素。由此可见，公允价值计量的可靠性，正是它能否全面取代历史成本计量的关键。但迄今为止，即使对金融工具，也只是最大限度地拓广了公允价值计量的运用。8.2.2负债的确认与计量在负债的确认和计量方面，情况也是类似的。1）所得税会计提供了突出的例证

6、。2）在处理确认养老金负债方面，差异也是很突出的。3）由于负债的计量不可避免地带有程度不等的不确定性，不确知的未来事件对现有资产价值影响的估计也总有程度不等的主观判断性（例如，市场价格和外汇汇率的变动导致的存货跌价）。8.2.3业主权益与分期收益的确定在业主权益与分期收益的确定方面，同样存在值得关注的国际差异。1）最重大的差异来自收益确定的“总括观念”和“当期经营观念”。2）同等重要的是“收益平稳化”问题。3）股份公司业主权益会计中的国际差别，很多来自各国不同的法律要求。8.3会计惯例的分项国际比较与协调趋同总体说来，在这些已有长期历史的传统会计方法中，在20世纪80年代，国

7、际协调的程度就已超过了国际差异。有些会计方法是大同小异，但有些会计方法的差异还是不容忽视的。8.3.1存货计价（1）成本与市价孰低规则在期末存货计价中的应用，长期以来在西方国家是普遍采用的方法，但细究起来，国际差异也是存在的。（2）在存货发出的计价中，美国企业比较流行后进先出法，这主要是基于纳税利益的考虑；在英联邦国家和法、德友及瑞典等北欧国家，占优势的惯例则是先进行出法。（3）关于存货适用资产减值的会计处理，IASC于1998年4月发布了IAS36《资产减值》。8.3.2有价证券计价（4）