会计准则制定模式的国际比较与借鉴

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1、会计准则制定模式的国际比较与借鉴　[摘要]良好的会计准则制定模式，是制定高质量会计准则的前提。恰当的准则制定机构、高素质的准则制定人员以及充分的准则制定程序，是良好会计准则制定模式的必备要素。英美等发达国家的会计准则制定模式，有许多值得我们借鉴之处，我们应进行认真的研究。　　[关键词]会计准则；制定模式；制定程序　　[作者简介]汪祥耀（1957-），男，浙江杭州人，高级会计师，经济学博士，会计学硕士生导师，从事财务与会计研究。　　所谓会计准则制定模式，是指对会计准则制定机构、制定人员以及制定程序等作出的一种安排。阎德

2、玉教授认为：“会计准则是由特定的制定机构和专门的制定人员通过一定的制定程序制定，适用于一定范围的会计确认、计量和报告的标准。会计准则的制定机构、制定人员、制定程序等制定要素的相互结合方式称为会计准则的制定模式。”世界各国由于政治、经济、法律以及文化背景的不同，所采取的会计准则制定模式亦有所不同。但是，各国的制定模式并不是一成不变的，随着经验积累、教训总结以及国际间的相互借鉴，各国的制定模式也在不断改进，从而促进了会计准则质量的提高。本文笔者将首先讨论会计准则制定模式的划分；然后对英美等发达国家的会计准则制定模式进行国

3、际比较；最后对英美国家会计准则制定模式的借鉴作用提出一些思考。　　一、会计准则制定模式的划分　　会计准则制定模式虽然包含了制定机构、制定人员以及制定程序等方面的要素，但是它们的划分却是以制定机构的性质来决定的。会计准则制定机构的性质，是指应由什么样的组织机构来负责会计准则的制定，它们通常可以分为公立部门（PublicSector）与私立部门（PrivateSector）两类。葛家澍教授则进一步将会计准则的制定机构细分为官方机构、半官方机构和民间机构三类，并认为上述三种不同的准则制定机构性质确定了所制定的会计准则是属于

4、法规、准法规和执业守则等不同的性质。　　长期以来，在应由私立部门、还是公立部门制定会计准则的问题上存在着较大争论。赞成私立部门的学者认为，私立部门制定会计准则具有以下优点：（1）私立部门与会计职业界通常保持较密切的关系，由它制定会计准则，将保证有较多专业知识和经验的人员参加准则的制定；（2）私立部门的准则制定机构一般在企业界具有较高的威信与被认可性，因为人们担心公立部门的准则制定机构会受到压力而帮助政府去完成社会经济目标；（3）由于由政府官员组成的政府准则制定机构很可能对附加信息披露的成本效率不太关心，因此，执行政府

5、有关规定的成本将会大大高于执行由私立部门所制定准则的成本；（4）由政府官员参与准则制定还会出现这样的危险，即为了保护公众利益他们可能认为有必要实施政治干预，或者不惜会计准则的成本或不顾会计职业界的反对而采取某些措施；（5）立法程序和政府行政当局与民间团体一样不能避免受到政治游说或压力；（6）由政府部门制定的准则往往过分注重它的可操作性而比较严格，与私立部门制定的准则相比，通常留下较少的判断空间，此外，政府部门会计准则的制定程序对环境变化的适应性也较差。　　另一方面，赞成公立部门的学者则认为，由公立部门制定会计准则具有

6、以下优点：（1）公立部门的准则制定机构由于具有明确的法律授权，因而具有更大的合法性，而由非公立部门制定的会计准则，一般实施难度较大；（2）政府部门的准则制定机构受公司管理层和大型会计事务所的影响较小，因此可以致力于为投资者作出更好的信息披露；（3）政府准则制定机构可以推动变革，而私立部门或市场力量在影响这类变革时通常不能发挥领导作用；（4）公立部门制定会计准则是为了保护公众的利益，因此可以抵消会计准则制定过程中所存在的不公平机制，并消除对投资者寻求足够信息的经济限制；（5）私立部门的目标有时会与公众利益发生冲突，因此

7、在私立部门制定会计准则时需要进行监督和控制，并实施最低限度的政府干预，以避免极端和消极的行为产生；（6）会计准则具有法律效应，必须按照立法的一般原则和程序来制定会计准则，由于公众利益是最为重要的，而私立部门又容易受到利益冲突的影响，因此由公立部门制定会计准则才是恰当的。　　由此可见，公立或私立部门制定会计准则各有利弊。一般来说，私立部门或民间会计团体通常会比较注重会计准则的理论依据和技术性，它们依靠独立性、公允性、权威性以及技术能力来获得社会公众的信赖，从而推动它们准则的实施：而由政府或公立部门制定的会计准则通常是一

8、种政治产物，但它们可以依靠法律或行政手段强制地予以实施，它们的技术规范性可能不如前者，但它们的经济影响性与政治作用可能大于前者。　　普克斯特等人认为，决定公立部门还是私立部门制定会计准则一般取决于市场、政府和社会团体三方面因素的重要影响。市场、政府和社会团体形成了一个三角形的三极，对这三极的不同偏向形成了不同的会计准则制定模式，大致可以分为四类