对公司治理、内部控制与财务报告舞弊防范的研究

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1、对公司治理、内部控制与财务报告舞弊防范的研究2008年度中国总会计师优秀论文　　华北电力大学工商管理学院张莉萍　　[个人简介]　　张莉萍，女，中国注册会计师协会会员，现为华北电力大学工商管理学院会计教研室教师。长期从事会计、财务专业的会计学、财务会计和会计实务的教学工作，主要研究领域为公司治理、会计与资本市场、企业会计准则的制定与实施，公开发表相关论文二十余篇。　　2008年5月，我国财政部会同审计署、中国证监会等部委联合发布了《企业内部控制基本规范》，将合理保证企业财务报告及相关信息的真实完整作为内部控制的目标之一。最近七八年来，上市公司监管部门一直致力于进行上市

2、公司治理，而公司治理的目标之一也是保证财务报告的真实完整。　　那么，公司治理与内部控制究竟是怎样的关系？两者在防范财务报告舞弊方面应如何发挥作用？本文拟对此问题进行探讨。　　一、公司治理与内部控制的关系　　1．关于公司治理　　公司治理指公司内部组织管理架构上的利益和职权关系的安排，主要指公司的股东、董事会及经理层之间的关系，包括股东会的职权、董事会的结构与功能、经理层的权限与职责以及相应的聘选、激励与监督方面的制度安排等内容。　　公司治理包含两层委托关系：第一层是股东对董事会的委托。股东成立股东会，股东会享有法律法规和企业章程规定的合法权利，依法行使企业经营方针、筹

3、资、投资、利润分配等重大事项的表决权。董事会对股东会负责，依法行使企业的经营决策权。股东在对董事会委托时，又作了对监事会的委托，监事会对股东会负责，监督企业董事、经理和其他高级管理人员依法履行职责。第二层是董事会对经理层的委托。经理层负责组织实施股东会、董事会决议事项，主持企业的生产经营管理工作。董事会同时委托内部审计机构对经理层实施监督。　　2．关于内部控制　　内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程。　　内部控制包括四个层级：第一层是董事会控制。这是为了实现董事会目标所进行的控制，控制人是董事会。董事会作了双重委托，即委托经

4、理层进行日常的生产经营管理决策、委托内部审计机构或类似机构对经理层进行监督。第二层是经理层控制。这是为了实现经理层目标所进行的控制，控制人是经理层。经理层也作了双重委托以实现其目标，即委托各部门经理分别对相关事宜负责、委托内部审计机构或类似机构对部门经理及所属人员进行监督。第三层是部门控制。这是为了实现部门经理目标所进行的控制，控制人是部门经理。　　部门经理通过岗位的权责分配以及对下级的检查、考核等实施控制。第四层是作业控制。作业控制是以部门以及部门内部的职责分工为基础的控制，是企业员工与作业之间的一种控制关系。　　内部控制与公司治理解决的都是所有者与经营者的委托代

5、理问题。公司治理解决的是从股东到董事会、再到经理层的委托，内部控制解决的是从董事会一直到从事具体经营活动的员工的委托。公司治理的级别更高，公司治理决定了内部控制，健全的公司治理为健全的内部控制提供了基础，而内部控制则是公司治理的延伸。从内部控制与公司治理的结构看，两者之间有重叠。　　二、企业高层人员是对外财务报告欺诈的祸首　　据美国COSO于1999年的一份名为《欺诈财务报告：1987-1997》的研究报告表明，财务报告的欺诈行为逐渐转向了企业高层。2000年至2002年相继曝光的安然、世通、施乐等公司的财务欺诈丑闻用事实证明了这一点。2007年7月，美国加州大学伯

6、克利分校哈斯商学院会计学教授帕吹卡教授及其研究伙伴发现，进行财务欺诈的公司一般都是由管理层（即经理层）的意愿所驱动的，目的在于掩盖公司逐渐下滑的财务表现。帕吹卡教授分析管理层财务欺诈的动机可能是通过掩盖其财务表现来维持自身股票薪酬的价值，或者能以更低的成本筹资。　　中国上市公司的财务报告欺诈，也通常与企业高层人员有关。与美国的财务报告欺诈不同的是，欺诈主体不仅包括经理层，也包括董事会。这与我国企业不健全的公司治理有关。一方面，董事会为少数大股东所控制，不能代表大多数股东的意志；另一方面，经理层与董事会的界线不清晰。上市公司成了大股东的摇钱树、提款机，在董事管会、经理

7、层的授意或直接参与下，一方面，通过关联交易制造出上市公司的报表利润，以达到再融资的目的；另一方面，上市公司能真正创造价值的资产，特别是现金被提走。从而达到以财务报告掩盖大股东侵犯中小投资者利益事实的目的。　　三、加强公司治理是防范财务报告舞弊的首要制度安排　　从我国上市公司财务报告舞弊情况看，公司治理不健全是根本原因。防范财务报告舞弊的首要制度安排是建立和加强公司治理。　　2002年，中国证监会颁布的《上市公司治理准则》，明确了股东大会、董事会、监事会、经理层的职责以及股东、董事、监事、经理人员的行为准则，特别规定了控股股东的行为规范，强调了上市公司的独立性。2