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1、简论会计要素的改进--> 摘 要:FASB(美国会计准则委员会)、IASC(国际会计准则委员会)和我国会计要素确立各有千秋。三者均确立了会计核算对象“基本要素”但却忽略了其它层次要素的界定。在所确立的基本要素中,IASC的结果较为合理。FASC尽管涉及到次层次要素的确立,如“业主投资”等,但要素之间的内在关联性却无法加以解释。中国会计准则基本涉及了FAS和IASC的长处。然而,笔者认为,上述会计要素确立存在的两大方面的缺陷:理论上缺陷是忽略了影响会计要素确立的决定因素;要素缺乏应有的内在逻辑关系。 关键词:会计要素基
2、本要素次要素及要素改进会计要素的确立主要取决于实体的经济活动特征和投资者等对企业所提供信息的要求。确立会计要素,目的在于规范对会计核算对象及其规律(表现为会计核算对象要素及其内在联系)的认识,会计论文为会计信息系统的正常运行奠定基础。会计对象要素及其关系是各种会计方法建立和应用的理论基础。包括帐户、复式记帐、会计确认与计量、财务报表等,而会计方法的运用又直接关系至企业投资者等对会计信息需求的满足。因此,会计对象要素的界定,既影响会计方法的选择与运用,又关系到会计目标的实现程度。 经济环境和企业经济活动的特点,影响到会计
3、对象要素的确立。盈利组织与非盈利组织经济活动的目标特征等均有较大差别,因而其会计对象要素的设立也不相同。非持续经营企业的经济活动特征、具体会计目标等有别于持续经营企业,其所确立的会计对象要素亦有差别。比如,清算企业的会计对象要素是清算资产、清算债务、清算净权益、清算利得和清算损失。 会计目标是会计确认、计量、记录、报告所要达到的目的,它是会计系统与社会经济环境的联结点,体现着企业经济环境对会计的客观要求的投资者对会计信息的内在需要。会计对象要素的确立深受会计目标的影响,由于会计目标的内含与外延总是随着社会经济环境的变迁
4、而不断变化与深化,故会计对象要素的划分以及不同要素的重要程度等,均非一成不变。金融衍生工具的不断创新以及基他新型交易的迅速发展,使得投资者对企业会计信息的需求在广度和深度上均有很大程度的拓展。相应地,会计对象要素的确立也在发生深刻变化。1992年10月,英国会计准则委员会(ASB)发表第3号“财务报告准则”(ARSNO.3),针对传统财务会计系统下损益表只揭示“已实现、已确认”收益而不能满足投资者对“真实与公允”信息的需求的缺陷,提出了确认“全面收益”的思想。该份准则将损益表包括的内容,从“已实现、已确认”项目扩大到“未
5、实现、已确认”项目,并以“利得”和“损失”要素以广义的解释,认为利得是“除涉及所有者投资以外的所有者权益的增加”,在内容上包括收入和其他利得;而损失是“除涉及分派给所有者款项以外的所有者权益的减少”,在内容上包括费用和其他损失。无独有偶。美国于1997的公布的第13C导“财务会计准则公告” (SFASNO.130)要求报告企业的”全面收益”,实际上也是类似作法。因此,我们应以发展和变化的观念去认识会计对象要素及其确立问题。 经济环境和会计目标变化对会计要素的影响结果,主要体现在会计要素结构体系的完善和会计要素内涵的延
6、伸。 笔者以为,会计对象要素实质上是一个包括多层次结构的整体概念,在这个结构整体中,静态要素与动态要素相统一,存量要素与流量要素相结合,基本要素、支要素分三个层次相互关联。 整个会计核算对象首先被划分为若干“基本要素呼有资产、负债、权益、收入和费用”。它们是整个会计对象要素概念体系的“骨架”。对各基本要素作进上步划分,便产生“次要素”,如资产次要素现金、应收帐款、存货、固定资产等,负俩次要素短期借款、应付股利、长期借款等,权益次要素实收资本、留存收益等,收入次要素素营业收入、其他收入等,费用次要素生产成本、期间费用等
7、,它们是基本要素的细目,有来说明基本要素的具体内容。“支要索”是次要素的合理延伸,重在揭示次要素的变动过程,而不仅仅是变化结果。如将“现金”次要素进一步区分为现金流入和现金流出支要素,可以揭示现金的流转过程,而将“实收资本”次要素进一步区分为为主投资和公司退资本要素,将“留存收益”次要素进一步区分为利润和利润分派支素,可以更详细揭示业主权益的具体变化情况。基他资产等要素皆可如此划分。 存量会计要素重在反映资金铁实际状态,流量会计要素重在反映资金铁流动过程。资产、负债和权益等静态基本要素及其各“次要素”,一般为“存量要素
8、”,而其“支要素”和各动态要素一般为“流量要素”。存量要素和流量要素所包含的内容不同,其提供的会计信息也不一样。 在“基本要素”层次,笔者主张取消原有“利润” 要素。主要理由在于,利润的形成实际是收入和费用对比的结果,而对比前的“利润”体现在所获得的收入和所发生的费用中,对比后?quot;“利润”实质上已经成为所
