对联营企业会计处理的探讨

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1、对联营企业会计处理的探讨

2、第1...　根据《企业会计准则——投资》的划分，投资企业与被投资企业之间存在四种类型的关系：控制、共同控制、重大影响和无控制、无共同控制且无重大影响。据此，投资企业可将被投资企业划分为：子公司、合营企业、联营企业及普通的被投资企业。投资企业对子公司、合营企业、普通被投资企业的会计处理遵照具体会计准则、企业会计制度相关条款操作，但投资企业对联营企业的会计处理尚无章可循，本文就此问题作一些探讨。　　一、联营企业会计报表是否纳入合并报表　　合并会计报表，指比照单个企业的做法，反映企业集团情况的财务报表。编制合并会计报表源

3、于实质重于形式的会计原则。联营企业是否纳入集团合并报表，首先要考察纳入合并范围的条件；其次判断联营企业能否满足合并要求；最后从中得出结论。　　（一）编制合并报表的范围　　我国财政部1995年颁布的《合并会计报表暂行规定》要求，母公司在编制合并会计报表时应将其所控制的境内外所有子公司纳入合并会计报表的合并范围。借鉴《国际会计准则第27号-合并财务报表和对附属公司投资的会计》的第11、12条款，其合并范围与我国财政部颁布的暂行规定内容基本相同。　　仔细分析，不难发现，将被投资企业纳入合并范围的必备条件是，投资企业能对被投资企业实施控制。所谓“控

4、制”，是指有权支配一个企业的财务和经营政策，并能从一个企业的经营活动中获取利益的能力。“控制”可以通过两种方式来实现，第一、通过一方直接或间接拥有另一方超过半数以上表决权资本的比例来决定；第二、虽然一方拥有另一方表决权资本的比例不超过半数以上，但通过其它方式，使投资企业实质控制被投资企业，如（1）通过与其他投资者协议，拥有被投资企业半数以上表决权；（2）根据章程或协议有权控制另一方的财务或经营政策；（3）有权任免董事会等类似权利机构的多数成员；（4）在董事会或类似权利机构会议上有半数以上投票权。　　（二）联营企业能否满足合并要求　　联营企业

5、，是指投资者对其具有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业。“重大影响”意味着投资企业参与被投资企业财务与经营政策的制订，但并不决定这些政策，即不能对其实施控制权。投资者存在的重大影响，通常可以通过下列一种或若干种方式来证实：（1）在被投资者的董事会或类似权力机构中设有代表；（2）参与政策制定过程；（3）投资者与被投资者之间存在重要的交易；（4）交换管理人员；（5）提供重要技术资料。由于投资企业对联营企业只具有“影响力”，不具有“控制权”，所以，联营企业不符合合并的要求。　　（三）联营企业不能纳入合并范围　　如将联营企业纳入合并范围

6、（《会计研究》2002.7郑海英文章的观点），不论采用逐项合并法还是比例合并法，都会产生把一个被投资企业多次合并的悖论。例如，甲企业（非合营企业）55%的股权被A企业拥有，25%的股权被B企业拥有，25%的股权被C企业拥有，甲企业的投资企业与其他企业无协议。从持股权比例分析，甲企业分别是A企业的子公司、B企业和C企业的联营企业。如将联营企业采用逐项合并法纳入合并范围，则甲企业同时被A、B、C三家投资企业全额纳入各自集团合并报表，出现一个企业被多次全额合并的尴尬情形，同时还抹杀了子公司和联营企业的区别；如将联营企业采用比例合并法纳入合并范围，

7、则甲企业不仅被B、C两家投资企业按各自的持股比例纳入各个集团合并报表，同时还被母公司A全额纳入合并报表，不但出现重复合并的情形，而且混淆了联营企业与合营企业（指按合同规定经营活动有投资双方或若干方共同控制的企业）的界限。从这个角度分析，也不宜将联营企业纳入合并范围，否则，合并方法逻辑混乱，投资者无法理解合并报表所提供的信息。　　二、对联营企业投资采用何种权益法　　投资企业在对被投资企业长期股权投资的会计实务中，可供选择的方法有成本法与权益法两种。成本法是按投资成本计价的方法，主要适用于对普通投资企业的帐务处理。权益法是将投资计价建立在被投资

8、企业净资产变动基础上，主要适用于对子公司、合营企业、联营企业投资的帐务处理。在具体运用中，权益法又区分为完全权益法与不完全权益法。不完全权益法有三个基本特征：第一、投资在取得时以投资成本计价；第二、投资企业在取得股权投资后按应享有或应分担的被投资单位实现的净利润或发生的净亏损的份额，调整投资的帐面价值，并确认为当期投资损益；第三、投资企业按被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少投资的帐面价值；完全权益法除具有上述三个特征外，还具有另外两个特征：第四、投资企业的投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的股权投资差额，

9、按一定期限平均摊销，计入损益；第五、投资企业需调整抵消与被投资单位之间的内部交易产生的未实现损益。我国《企业会计准则——投资》虽然没有明确指出是运用完全权益法，还是运用不完全权益