《增值税会计处理规定》解读（五）

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1、《增值税会计处理规定》解读（五）导读：2016年12月3日，财政部以财会〔2016〕22号文发布了《增值税会计处理规定》（以下简称《规定》），同时，废止了《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》（财会〔2012〕13号）及《关于小微企业免征增值税和营业税的会计处理规定》（财会〔2013〕24号）等原有关增值税会计处理的规定。并明确：《规定》自发布之日起施行，国家统一的会计制度中相关规定与其不一致的，应按《规定》执行。2016年5月1日至《规定》施行之间发生的交易由于核算制度变更而影响资产、负债等金额的，应按《规定》调整。因此，全面推开“营改增

2、”后，《规定》是所有行业纳税人增值税业务会计处理最重要的依据，为使财务人员更好理解和把握《规定》，本刊特作系列解读。八、期末结转和申报缴纳从业务类型看，所有纳税人发生转让金融商品和代扣代缴增值税业务（含计提、抵减和缴纳）均通过“应交税费——转让金融商品应交增值税”和“应交税费——代扣代交增值税”明细科目核算。贷方反映计提，借方反映扣减或缴纳，因此这两类业务不存在期末结转的问题。本部分主要讨论其他业务的期末结转和缴纳。（一）应交增值税的结转“应交税费——应交增值税”明细科目所属10个专栏中：“已交税金”专栏是用于一般纳税人当月已交纳的应交增值税额。

3、具体包括两种情形：一是财税〔2016〕36号文附件一第四十七条特指的“增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。……以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款”。二是国税发〔2010〕40号文第九条“辅导期纳税人一个月内多次领购专用发票的，应从当月第二次领购专用发票起，按照上一次已领购并开具的专用发票销售额的3%预缴增值税，未预缴增值税的，主管税务机关不得向其发

4、售专用发票。”因此，凡当月税款在下月或下季度申报缴纳的非辅导期的一般纳税人，不适用本专栏。“出口抵减内销产品应纳税额”和“出口退税”专栏适用于有出口退税业务的一般纳税人，无此业务的单位可封存这两个专栏。“转出未交增值税”和“转出多交增值税”是专用于结转业务的专栏，只在月末结转时使用。没有“已交税金”业务，就不会出现多交增值税的情形，“转出多交增值税”专栏也就失去了用途。这样，对绝大多数一般纳税人而言，期末结转工作，是围绕“进项税额”、“销项税额抵减”、“减免税款”、“销项税额”、“进项税额转出”等五个专栏展开的。例19：A房地产开发公司只有一个开

5、发项目甲，适用一般计税方法计税，该公司2016年10月“应交税费——应交增值税”明细科目期初借方余额15万元。其中“进项税额”专栏借方余额万元；“减免税款”专栏借方余额万元；“进项税额转出”专栏贷方余额1万元。本例不考虑预缴业务。2016年10月发生下列业务：1.可抵扣进项税额20万元，已计入“进项税额”专栏借方，月末余额万元；2.进项税额转出2万元，已计入“进项税额转出”专栏贷方，月末余额3万元；3.土地价款扣减销售额对应的销项税额10万元，计入“销项税额抵减”专栏借方，月末余额10万元；4.销项税额110万元，计入“销项税额”专栏贷方，月末余

6、额110万元。期末结转前，“应交税费——应交增值税”明细科目余额为所属五个专栏余额自然相抵的结果：（110+3）-（++10）=67万元（贷方）从纳税申报的角度看，A公司10月应纳税额为：本月销项税额110万元-（本月进项税额20万元+月初留抵进项税额万元-本月进项税额转出2万元-月初进项税额转出1万元）-月初未抵减减免税款万元-本月销项税额抵减10万元=67万元。这个67万元反映的是A公司10月应纳税额，应于11月申报期向主管税务机关申报缴纳，在缴纳之前需要通过“转出未交增值税”专栏进行结转：借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税）67万贷

7、：应交税费——未交增值税67万此笔结转分录作完后，由于“转出未交增值税”专栏借方增加了67万元，导致“应交税费——应交增值税”明细科目借方也增加了67万元，从而使该明细科目期末余额变成了零。再往前看，A公司“应交税费——应交增值税”明细科目10月期初余额为借方15万元，为什么9月末没有把它结转为零呢？道理很简单，借方15万元反映的是留抵税额和未抵减完的减免税款，在我国实行留抵制度而非退税制度的情况下，这个15万元只能反映在“应交税费——应交增值税”明细科目内，直到被以后的销项税额抵扣完毕。小结：月末结转工作完成后，一般纳税人“应交税费——应交增值

8、税”明细科目，要么是借方（留抵），要么是零（纳税）。这种结转方式带来了一个新问题，尽管“应交税费——应交增值税”明细科目期末余额要么为留