论国库集中支付制度下的预算会计改革

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1、论国库集中支付制度下的预算会计改革一、国库集中支付制度与预算会计的关系及改革情况(一)国库集中支付制度与预算会计的关系国库集中支付制度是以国库单一账户体系为基础，以国库集中支付为资金拨款主要形式的财政国库管理制度的简称。在这一制度下，国库将直接控制从预算分配、资金拨付、使用、银行清算直至资金到达商品和劳务提供者账户的全过程。而“预算会计”这一术语特指追踪拨款和拨款使用的会计系统，包括拨款、承诺、核实、付款四个阶段的交易记录。其中，承诺表明公共组织已经发生了未来的支付义务，核实阶段是支出义务转化测预算执行过程中可能发生的违规行为。可以说，预算会计是对国库集中支付管理的重要工具，国库集中

2、支付改革同样也可以促进和推动预算会计的发展。两者相互融合、相辅相成。(二)国库集中支付制度与预算会计制度的改革情况2001年2月，我国制定了《财政国库管理制定改革方案》，并在个别部门进行了试点。2005年中央级部门全部实现国库集中支付。2005年以后，改革向下级预算单位延伸，大幅度增加了改革单位数量。国库集中支付制度已作为构建我国公共财政体制框架的一部分，已成为各地市财政体制改革的重点。与此同时，为核算国库单一账户制度下的特殊业务，2001年7月财政部发布了《财政国库管理制度改革试点会计核算暂行办法》，对预算会计制度做了相应的调整，如财政总预算会计增设了“财政零余额账户存款”“已结报

3、支出”等科目。行政事业单位会计增设了“零余额账户用款额度”等科目。这些改变虽然可以暂时满足日常核算，但笔者认为，在国库集中支付制度的新环境下，现行预算会计并不能完全发挥监督和核算的职能，需要进行彻底和全面的改革。二、现行预算会计不适应国库集中支付改革要求国库集中支付制度使财政资金运动发生了根本性变化，其特点在于对财政资金的“集中”和“统一”管理，财政资金不再需要在机构中层层转拨，分散支付，而是统收统支，直达国库。然而，对于反映预算资金运动情况的预算会计没有适应国库集中支付管理要求，具体表现在：(一)总预算会计与单位会计的信息不统一我国现行预算会计分为财政总预算会计、行政单位会计和事业

4、单位会计。这种强调“单位”核算的预算会计体系也与当时实行的国库分散支付制度相适应，因为在分散支付制度下，财政资金需要流经各个单位，会计主体也由单位为主体进行核算。国库集中支付制度推行后，所有财政资金由国库直接支付到供应商，或由各预算单位的资金直接流向国库，各行政事业单位没有得到实际拨款，只有预算额度，资金的流动去向完全受财政部门监督和控制，而此时，总预算会计与单位会计的界限已经消失，财政部门需要借助预算会计得到统一的、易于合并的、反映全局的会计信息。而现行总预算会计与单位会计之间没有“共同语言”，科目设置不统一、预算会计信息“四分五裂”，会计信息使用者无法获得所需要的统一的财务信息。

5、此外，随着市场的发展，事业单位资金渠道呈现多样化格局，一部分事业单位已经转变为自主经营、自负盈亏的企业，而另一部分以社会利益为主要目的的事业单位成为非营利组织。事业单位会计的自身特点决定了所提供的会计信息在很大程度上是满足投资人或捐资人的需要，因此，权责发生制、成本核算等企业会计的核算特点也出现在事业单位会计中，这也造成了预算会计信息不统一、无法合并政府整体报告的原因。(二)预算会计提供的“支出周期”信息不完整相对于国库分散支付体制，国库集中支付制度下的预算资金流转环节发生了根本改变，货币资金不再层层递拨，而是减少了各种转拨环节，从国库拨款就直接进入供应商商业银行账户，整个过程都在财

6、政部门的监督下，克服了在分散支付制度下资金一旦离开预算单位就脱离了财政监管、使得财政部门只有“拨款”职能而弱化监督职能的弊端。在国库集中支付制度下，预算会计需要提供更为集中和完整的会计信息，以便于财政部门对资金进行有效监督和控制。然而，处于“核心地位”的财政总预算会计在资金流转的“支出周期”，即拨款、承诺、核实和付款四个阶段[2]仅仅记录了“拨款”信息，缺乏其他后续支出的会计信息。即使有一些付款信息，但已经分散到行政单位或者事业单位进行核算，没有归入总预算会计核算范围之内;而通过各机构层层“汇总”报上的付款信息的真实性、客观性也大打折扣。此外，总预算会计所记录的拨款信息，也仅仅记录了

7、实际拨款数，并不符合预算中的“拨款”本义，即通过法律由立法机关为某个特定目的或某个政府单位在特定期间内可以开支的法定数额[3]。通俗地说“拨款”信息不仅应反映支出单位“花了多少钱”，还应反映“可以花多少”，只有这样才能有效控制财政资金的支出。(三)“以拨做支”的核算方法不客观我国总预算会计对于公共支出项目采用“以拨作支”的会计处理方法，即按照实际拨款数作为实际财政支出数。这种做法源于过去的国库分散支付制度，因为在国库分散支付制度下，资金从财政拨出去就脱离了