我国内部控制审计与财务报表审计整合的研究

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1、我国内部控制审计与财务报表审计整合的研究　　一、引言　　《企业内部控制配套指引》连同XX年5月发布的《企业内部控制基本规范》共同构建了我国企业内部控制规范体系，自XX年1月1日起首先在境内外同时上市的公司施行，自XX年1月1日起扩大到在上交所、深交所主板上市的公司施行；在此基础上，择机在中小板和创业板上市公司施行。同时，鼓励非上市大中型企业提前执行。　　执行企业内部控制规范体系的企业，必须对本企业内部控制的有效性进行自我评价，披露年度自我评价报告；同时聘请会计师事务所对其财务报告内部控制的有效性进行审计，出具审计报告。实施企业内部控制注册会计师审计，是促进企业尤其是上市公

2、司切实贯彻《企业内部控制基本规范》和《企业内部控制配套指引》的重要制度安排，也是注册会计师行业开拓新执业领域业务增长点。从国际内部控制审计的实施实践来看，双重审计制度的实施，在带来巨大收益的同时，也会大大增加了被审计单位和会计师事务所的执行成本。如何将二者进行整合，降低审计成本，以提高审计效率，是内部控制审计顺利实施的关键所在。　　二、实施整合审计的必要性和可行性分析　　审计指引第五条规定，注册会计师可以单独进行内部控制审计，也可以将内部控制审计与财务报表审计整合进行。内部控制审计与财务报表审计是紧密联系而又相互区别的两项业务，一个是对过程进行鉴证，一个是对结果进行鉴证。

3、有机整合这两种审计业务可以提升效率，这在国际上也被普遍认可和采用。　　整合审计的必要性　　从被审计单位的角度来看，第一，整合审计可以避免被审计单位重复提供审计证据，减少其工作量。由于财务报表审计过程已包含了大量的与财务报告内部控制审计的内容，将其进行相整合，由同一家会计师事务所执行双重目的的审计必然会有效避免重复收集证据，从而减少被审计单位的工作负担。第二，整合审计可以减少被审计单位的审计成本，降低其经济负担。　　从会计师事务所的角度来看，第一，这两种审计服务可以相互印证审计证据的真实性和可靠性，从而降低审计风险。内部控制审计和财务报表审计都非常强调审计证据的收集，通过收

4、集充分适当的审计证据，为财务报告内部控制不存在重大缺陷或财务报表整体不存在重大错报提供合理保证，两者在收集审计证据上具有相关性。第二，将内部控制审计和财务报表审计整合进行，可以相互利用对方的工作成果，有效减少会计师事务所的重复工作量，在保证审计质量的前提下提高审计效率。可见，整合审计是一种经济可行、兼顾了社会公众、被审计单位和会计师事务所三者利益的制度安排。　　整合审计的可行性　　首先，两者的具体目标不同，但是最终目标相同。财务报表审计的目标是对被审计单位的财务报表是否在所有重大方面合法公允表达发表意见；内部控制审计的目标是就企业内部控制设计和运行的有效性发表审计意见。两

5、种审计服务都是满足广大信息使用者的需求，可见，进行这两种审计目标最终是一致的，都是为对向公司外部信息使用者提供对决策有用的高质量会计信息而提供合理保证，以此来提高对外公布的财务报表信息的可信赖程度。其次，两者的具体审计程序相互重合，审计结果相互印证。在内部控制审计中，注册会计师在对内部控制有效性形成结论时，应当同时考虑财务报表审计中实施的、所有针对控制设计和运行有效性测试的结果。在财务报表审计中，注册会计师在评估控制风险时，应当同时考虑内部控制审计中实施的、所有针对控制设计和运行有效性测试的结果。如果在内部控制审计中识别出某项控制缺陷，注册会计师应当评价该项缺陷对财务报表

6、审计中拟实施的实质性程序的性质、时间和范围的影响。　　三、整合审计中应注意的问题　　对注册会计师职业判断能力和专业胜任能力提出了更高的要求　　将内部控制审计和财务报表审计整合实施，在编制审计计划、风险评估、控制测试和评价等过程中都对注册会计师的职业判断能力和专业胜任能力提出了更高的要求，也增加了审计人员的风险责任。为保证审计质量，降低审计风险，在整合审计时项目组人员的配备非常关键。在计划审计工作时，项目合伙人需要统筹考虑审计工作，挑选具备专业胜任能力的人员和相关领域的专家组成项目组，同时对该项目组进行必要的培训和督导，明确审计责任，合理安排审计工作。　　两种审计对内部控制

7、的了解和测试程度不同　　在内部控制审计中要求对企业控制设计和运行的有效性进行测试。但是，注册会计师并非对所有的企业内部控制进行审计。审计指引规定，注册会计师应当对财务报告内部控制的有效性发表审计意见，并对内部控制审计过程中注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷，在内部控制审计报告中增加“非财务报告内部控制重大缺陷描述段”予以披露。而在财务报表审计中，只有在以下两种情况下才强制要求对内部控制进行测试：一是在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；二是仅实施实质性程序并不能够提供认定层次充分、适当的审计证据。由此可见，内