自然资源资产审计对象与范围探析

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1、摘要：自然资源资产核算体系可以实物计量为基础和起点，借助现有市场价格机制，结合国家、地区或当地具体情况建立实物账户估价指标体系，有机整合实物账户与价值账户，全面描述包括具有隐性经济价值在内的自然资源资产的实物账户和/或价值账户变动情况。关键词：自然资源资产；实物账户；价值账户中图分类号：F239.47文献标志码：A文章编号：1673-291X（2015）14-0265-02国外针对政府开展的自然资源资产审计研究始于20世纪70年代，随着80年代末“可持续发展”理念的进一步明晰，人们不断认识到可持续利用及管理自然资源的重要性，及其对

2、满足相关区域层级（如国家、地区、当地层级）当前及未来经济社会发展需求所起的战略性作用。然而，要想继续在减轻自然资源退化和耗减方面取得进一步进展，需要各国或地方政府做出更多实质性探索，其中自然资源资产审计便做为披露环境数据与经济数据之间内在联系以监测和评估可持续发展的切实手段，愈加受到挪威、新西兰等西方国家重视。我国虽然对于自然资源资产审计研究起步相对较晚，远未形成成熟理论体系，但是已有内蒙古赤峰市、深圳市宝安区等多地率先试点，探索建立具备可操作性的自然资源资产审计制度，以适应当前全面深化改革、加速经济转型升级的紧迫需要。在此背景下

3、，参考和借鉴西方国家在自然资源审计方面的探索经验，有助于推动我国加快形成符合国情的自然资源审计理论，有效保护、开发、利用自然资源，实现经济社会与生态环境的协调发展。一、自然资源资产审计对象和范围要确定合适的自然资源资产审计对象，使其符合国情或地区实际情况，必须首先明确自然资源的内涵和范围，再以具备实际操作性的标准对自然资源资产进行分类。自然资源通常被简称为“资源”，也就是可资利用的天然物质，如煤、铁、石油、天然气、森林、矿藏等可用于生产或消费的天然财富。20世纪后半期以来对自然资源的基本内涵多有论述，归纳起来，这些论述往往侧重反映

4、自然资源在某方面或某几方面的属性或特征，包括：（1）天然性。（2）价值性，即使用价值。能够为人类所用，可提供直接的生产或生活原料、能源或动力，亦能提供间接的环境或社会福祉。对于价值性的理解是下文对“自然资源资产”界定的关键要素。（3）有限性。“有限”的概念并不单纯指向不可再生资源或再生成速度缓于开发利用速度的资源，而是相对于人类社会不断发展所产生的需求而言，在无限制的发展欲望面前，任何资源的绝对数量都是有限的。（4）整体性，即各种自然资源之间存在有机联系，需要人类进行综合研究与开发利用。相对于学界和业界对于自然资源内涵的共识，国内

5、对于“自然资源资产”的定义和范围仍然尚无定论。其中一个颇具代表性的观点，就是将自然资源中“能够资产化的部分”视为“自然资源资产”，即明确指向具有经济性、收益性、权属性和有偿性等一般资产属性的自然资源，并将相关研究主要集中于自然资源的资产化、经济核算和管理体制等方面。这一界定虽然重点关注了对自然资源的经济价值评价，将是否具备直接可见的经济价值或可衡量的市场价值作为“资产性自然资源”与“非资产性自然资源”的区分标准，使得不同自然资源资产账户具备直接可比性，方便将自然资源资产核算纳入国民经济核算账户，但这一标准凸显了自然资源的短期或直接

6、经济价值，不可避免地将研究对象局限在能够利用现有技术直接创造可见经济利益的范围中，排除了其他在现有技术条件下无法直接衡量中长期经济价值而对幸福指数不可或缺的自然资源。而自然资源核心属性中的“价值性”不仅包括可量化的经济价值，也包括因核算体系远不成熟从而无法量化的经济价值以及生态价值、美学价值等。在探索建立自然资源资产审计制度的初期，忽略或不重视纳入具备“隐性经济价值”的自然资源资产，可能导致自然资源被无偿使用、生态环境恶化无法得到有效监测、宏观政策出现偏误等严重后果。二、实物资产账户和价值资产账户从人类根本福祉和经济社会可持续发展

7、要求来看，自然资源资产审计范围既应涵盖具有明确经济价值的自然资源，也应核算具有隐性经济价值的自然资源。前者通常具有明确的经济属性，归属于某一经济主体所有或被其所控制，能为资产所有人提供直接经济收益，如已经证实的地下资源、土地和水资源和养殖类渔业资源，该类资产可通过当前可得的市场价格进行衡量。后者指向不能在短期内产生直接经济利益，或仅具有非经济价值的自然资源，其特征是没有从属于某一经济机构的产权，长期经济价值以当前技术条件无法以市场价格直接核算，如对污水或受到污染的空气起到净化作用的生态系统、天然林业资源等，因此对于该类资产仅可通过

8、建立实物账户进行核算。在这一方面，挪威和新西兰作为最早着手自然资源资产核算的发达国家，均开展了以实物资源账户为基础的自然资源资产核算实践，为建立覆盖范围相对完整与广泛的自然资源资产审计体系提供了参考。挪威自20世纪70年代中期开始建立环境会计体系，