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1、浅析投资性房地产会计核算中存在的问题一、关于自用土地使用权或建筑物转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产会计核算中存在的问题。(一)教材所写会计处理企业将自用土地使用权或建筑物转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时,应当按该项土地使用权或建筑物在转换日的公允价值,借记“投资性房地产(成本)”科目,按其账面余额,贷记“固定资产”或“无形资产”科目;按已计提的累计摊销或累计折旧,借记“累计摊销”或“累计折旧”科目,原已计提减值准备的,借记“无形资产减值准备”、“固定资产减值准备”科目,同时,转换日的
2、公允价值小于账面价值的,按其差额,借记“公允价值变动损益”科目;转换日的公允价值大于账面价值的,按其差额,贷记“资本公积——其他资本公积”科目。待该项投资性房地产处置时,因转换计入资本公积的部分应转入当期的其他业务收入,借记“资本公积——其他资本公积”科目,贷记“其他业务收入”科目。例1:2007年6月,甲企业打算搬迁至新建办公楼,由于原办公楼处于商业繁华地段,甲企业准备将其出租,以赚取租金收入。2007年10月,甲企业完成了搬迁工作,原办公楼停止自用。2007年12月,甲企业与乙企业签订了租赁协议,
3、将原办公楼租赁给乙企业使用,租赁期开始日为2008年1月1日,租赁期限为三年。在本例中,甲企业应当于租赁期开始日(2008年1月1日),将自用房地产转换为投资性房地产。由于该办公楼处于商业区,房地产交易活跃,该企业能够从市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息。假设甲企业对出租的办公楼采用公允价值模式计量。假设2008年1月1日,该办公楼的公允价值为350000000元,其原价为500000000元,已提折旧142500000元。甲企业2008年1月1日的账务处理如下:借:投资性房地产——×
4、×办公楼(成本)350000000公允价值变动损益7500000累计折旧142500000贷:固定资产500000000(二)笔者观点及会计处理笔者认为,教材上所写的会计处理欠妥,其原因有:一是自用房地产转换为投资性房地产,只是改变了该项资产的用途,资产形态和性能并没有发生改变,所以不应改变其原有的账面价值。如果在转换日按公允价值计量投资性房地产,无论公允价值高于还是低于其账面价值,都会导致资产价值不实,从而使得会计信息失去其真实性。二是违背了投资性房地产按成本初始确认计量的原则。投资性房地产的计量分
5、为初始计量和后续计量两种情况,而初始计量都应按其取得时的实际成本(即历史成本)计量,只有在后续计量时,才区分为按成本模式计量和按公允价值模式计量。因此,笔者认为,教材所写会计处理应修改为:按转换日转换资产的账面价值,借记“投资性房地产(成本)”科目,按原已计提的折旧或累计的摊销借记“累计折旧或累计摊销”,按其账面余额贷记“固定资产”或“无形资产”科目。具体会计处理如下:借:投资性房地产——××办公楼(成本)357500000累计折旧142500000贷:固定资产500000000等到会计期末,再按照公
6、允价值模式计量的有关规定,对其账面价值进行调整。这样处理,不仅体现了历史成本计量的原则,而且也把投资性房地产的初始计量和后续计量严格地加以区分,使在转换日的会计处理更加简化明了,从而使得在转换日投资性房地产的账面价值与其计税基础保持一致,同时也避免了由于在转换日公允价值与账面价值不一致,而进行不同会计处理,给学生们带来困惑。二、关于投资性房地产处置损益核算中存在的问题(一)教材所写会计处理企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损,应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损
7、益(将实际收到的处置收入计入其他业务收入,所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本)。1.成本模式计量的投资性房地产处置采用成本模式计量的投资性房地产时,应当按实际收到的金额,借记“银行存款”等科目,贷记“其他业务收入”科目;按该项投资性房地产的累计折旧或累计摊销,借记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目,按该项投资性房地产的账面余额,贷记“投资性房地产”科目,按其差额,借记“其他业务成本”科目。已计提减值准备的,还应同时结转减值准备。2.公允价值模式计量的投资性房地产处置采用公允价值模式计量的投
8、资性房地产时,应按实际收到的金额,借记“银行存款”等科目,贷记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产的账面余额,借记“其他业务成本”科目,贷记“投资性房地产(成本)”科目、贷记或借记“投资性房地产(公允价值变动)”科目;同时,按该项投资性房地产的公允价值变动,借记或贷记“公允价值变动损益”科目,贷记或借记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产在转换日计入资本公积的金额,借记“资本公积——其他资本公积”科目,贷记“其他业务收入”科目。例2:甲公司将其出
