舞弊及其审计问题的若干思考

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1、舞弊及其审计问题的若干思考一、舞弊及其主要特性　　舞弊意指集团整体或个人在进行财务活动或从事高尚行政生涯时为获得不当利益而实施的故意行为，包括各种不法活动和非法欺骗行径。显然，该概念与狭义欺骗及错误之间存在某些相似之处，也有很多的区别。深入研究其间的异同，把握舞弊的特性和情形，以利于正确识别与合理认定舞弊，并实施具体而有效的舞弊审计。　　（一）舞弊与欺骗（欺诈）　　从其目的与动因透视，两者都具有不良动机或企图，都是为了获得不当利益，尤其是经济利益。因此，两者在属性上均系故意的经济行为。　　从其结

2、果与表现分析，两者都具有侵害性与排他性，它的存在或发生会损害其他组织或组织中其他成员的利益，大都伴有相关记录的有意歪曲和具体资财的非法占有。因此，两者在实质上均为重要的侵权行为。　　但就范围与时限而言，舞弊往往限于特定组织内部及财务会计报告期间，而欺骗（欺诈）有时还超出特定组织范围并且不受会计资料呈报时间的限制。正是在这种意义上，有人将前者称为欺诈性舞弊，把后者叫做舞弊性欺诈。这既说明欺骗（欺诈）往往比舞弊的范围大，又说明了两者之间相互交织，有时难以严格区分开来。在理论上，大都从目的与动因角度判

3、定或推定欺骗（欺诈），而从结果与表现方面证实或认定舞弊；在实务中，往往不加严格区分。从审计的角度分析，审计人员主要是基于审查财务会计报告（尤其是会计报表）有无不实反映而实施舞弊审计，而对于各种欺骗（欺诈）及舞弊的甄别与审核更多的是由有关机构负责实施的o　　（二）舞弊与错误（差措）　　从目的与动因分析，舞弊系行为人为实现不良动机或企图，经不住物质利益等诱惑，利用管理上的漏洞而策划和实施诸如挪用现金、贪污公款、盗窃财物等不法活动，并采取销毁证据、转移财物、混淆视听等掩盖手法。错误并非行为人预谋或故意

4、所为，而是行为人不精通业务、技术和政策，不精心操作以及组织管理不善所致，且在其发生后行为人也不实施任何举措加以掩盖。可见，舞弊在性质上属于故意行为，而错误系过失行为。　　从结果及表现的角度看，舞弊的结果在数值上既可能是实物负差（如侵吞资财导致的财产短缺等），也可能是帐面正差（如操纵盈余导致的利润虚产生较严重的实质性影响，且形式一般较为隐蔽，迹象不明，难以发现。而错误系行为人过失所致，因而其结果可能是正数也可能是负数，且数值一般较小，但也可能该结果对核算内容产生实质性影响（既便如此，由于行为人不将

5、之据为己有，因而其产生的实质性影响一般并不十分严重）。需要指出：在一定条件下两者可以相互转化。因此，要特别关注那种借“错误”之名行“舞弊”之实的情形。　　（三）舞弊的极端重要性　　从现象上看，舞弊的存在，说明被审组织的内部控制存在薄弱环节；从本质上说，对舞弊若不加以制止，它将迅速蔓延，不仅会危及整个组织的正常生存与健康发展，而且会侵害国家及社会公众的利益，导致严重的经济社会后果。因此，无论其表现如何，舞弊在性质上都被认为是极端重要的，这对于被审组织的高层管理当局、审计人员及利害关系人都是如此。　

6、　由此可见，舞弊系故意的经济行为，具有非法性、侵害性、广泛性及重要性等主要特性。　　二、舞弊的类型、形态及情形　　作为不法行为，舞弊具有违法、违纪的性质。之所以存在舞弊，是因为管理上的漏洞与内部控制上的薄弱。因此，舞弊一般可分为管理舞弊与员工舞弊，还可分为原理性或技术性舞弊与政策性或策略性舞弊等。　　（一）舞弊的基本类型　　我们认为，基于现行有关法律法规的规定，法律法规明文禁止的，都被认为是不允许的，而末予以明确禁止的，都可以视同为允许的。显然，介于这两者之间的可以被认为是合法；合理的。因此，舞

7、弊的基本类型包括：　　1.虚假陈述与欺骗性财务会计报告。　　2.滥用国家统一的会计制度与歪曲会计政策。　　3.调整业务运营、实施盈余操纵与粉饰财务状况。　　4.虚构业务、虚计作业与虚列名单。　　5.内联外结、上下串通与左右共谋等。　　（二）舞弊的主要形态　　鉴于舞弊行为的故意与诡秘，其表现形态自然多种多样。但总的看来，主要形态是：　　1.在会计政策方面，蓄意使用不当的会计政策，以便隐匿亏损、夸大业绩及偷逃税款等，或蓄意披露与经济现实不符的会计政策，以便误导解读会计资料、掩盖事实真相等。　　2.在

8、会计资料方面，虚假制造、篡改、歪曲、更改会计报表进而据以编制相应的会计记录、原始凭证等会计资料和其他相关资料o　　3.在会计确认与计量方面，随意改变资产、负债、所有者权益、费用、成本的确认标准或计量方法，以便虚列、多列、不列或少列有关结果。　　4，在综合收益认定与计算方面，推迟或提前认定以及虚列或隐瞒收入，同时，随意调整计算方法，编造虚假收益或隐瞒收益。　　5.在交易或事项及其记录方面，不按实际业务的过程和结果予以记录和核算，而是隐瞒或删除其结果，或无中生有，进行虚假记录。　　6.在财产物资方面