资产减值会计的经济实质理论探讨

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1、资产减值会计的经济实质理论探讨自1992年我国“两则两制”会计改革中首次引入谨慎性原则并提出对企业应收账款余额计提千分之三至千分之五的坏账准备以来，历经几次会计调整和变革，资产减值观念已经逐渐得到人们广泛的认可，资产减值会计在我国财务会计理论和实务中均得到长足的发展。尤其是，在2006年我国财政部发布的新企业会计准则体系中制定了《企业会计准则第8号——资产减值》具体准则，在充分借鉴了《国际会计准则》（IAS36）的基础上，结合中国国情，针对非流动资产减值问题做出了具体规范，为资产减值会计理论在我国会计实践中的应用提供了更多的指

2、南和依据。财政部会计司于2008年7月公布的《关于我国上市公司2007年执行新会计准则情况的分析报告》披露：“从2008年1月22日沪深两市上市公司公布首份2007年年报开始，截止2008年4月30日，除*ST威达（000603）和九发股份（600180）两家公司外，沪深两市合计1570家上市公司（沪市861家，深市709家）公布了2007年年报。在这些上市公司中，有692家上市公司（占1570家的44.08%）披露了对长期资产计提了减值准备。702家上市公司披露了确定资产减值时对资产组进行了认定。1152家上市公司披露了长期

3、资产可收回金额的确定依据。多数上市公司披露了长期资产公允价值的确定方法、预计的资产未来现金流量、涵盖期间和折现率等信息。451家上市公司（占1570家的28.73%）存在商誉，其中,373家上市公司（占有此类业务公司数的82.71%）对商誉进行了减值测试。”由此可见，资产减值会计在我国已经得到了较为普遍的应用，但是，还存在着一定的问题。本文从经济学角度出发，对资产减值会计的有关问题进行分析与思考。二、资产减值会计的经济实质何谓资产，如何确认？目前的世界各国准则制定机构已经达成共识。即在给出资产定义时既要充分考虑财务会计以提供历

4、史信息为主这一基本属性,又要密切关注未来经济利益的流入情况。所以,通常都会特别明确地指出资产是来自企业过去的交易和事项但却代表着面向未来的一系列可能的经济利益的流入。例如，国际会计准则委员会（IASC）《编报财务报表的框架》中对资产所下定义的基本特征：一是“由企业控制的”资源；二是企业所以能控制这些资源，是“由于过去事项”的结果；三是这种资源“预期将为企业创造未来经济利益”。美国财务会计准则委员会(FASB)在第3号概念公告《财务报表的要素》中将资产定义为“资产是由过去的交易和事项发生的,由企业控制或拥有的、可能的未来经济利益

5、”。我国新企业会计准则体系之基本准则规定：“资产是指企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。符合准则规定的资产定义的资源,在同时满足与该资源有关经济利益很可能流入企业和该资源的成本或者价值能够可靠地计量两个条件时,确认为资产。”各国准则制定机构既继承财务会计传统特征,把资产要素立足于过去的交易和事项所发生的结果,同时更关注在该要素中未来经济利益的流入，把未来的经济利益看成是资产的本质。然而，资产的初始计量基础一般还是采用过去交易和事项发生时为取得该资产的代价——过去的交换价格，即当时的

6、公允价值后来的历史成本,这就意味着：资产定义的重心是未来的经济利益,而计量的基础仍是企业过去所付出的成本，因此，只有当已经付出的价值量与将来取得的价值量相等时，资产的账面价值才能反映其真实价值。从经济学角度看,只有在资产预期带来的经济利益高于或等于其取得时的市场价格时，即出于成本效益原则的考虑，企业才会做出取得资产的理性决策。因而，企业取得资产时的初始成本代表了企业当时对该资产在其寿命期内所能产出的未来经济利益的合理评价。从理论上说，可以合理的认为资产在取得时会计予以确认的取得成本(市场价格)同资产预期带来的未来经济利益应该是

7、相等或一致的。对存货等流动资产而言,其价值会随着产品的销售予以实现；对于固定资产、无形资产等非流动资产而言,其价值会随着资产的使用逐渐被消耗和收回,并以折旧或摊销的形式予以表现抑或中途转让变现得以实现。但是，在资产的持有、控制或使用过程中，随着时间的推移、外在条件的变化，许多在资产取得时尚不能预料的不利因素会发生,从而导致资产取得时的价值评价曲线与企业资产的真实价值在特定时点上产生差距,这个差距即为资产的减值（如图1所示，S线代表资产的真实价值，R线代表资产的初始评定价值）。值得一提的是，会计理论界所称资产减值，其实是狭义的资

8、产减值，即仅指有账面价值的资产的减值（符合确认条件的资产的减值）。根据我国企业会计准则的规定，有些资产符合定义但不能全部满足确认条件时不予确认，如自创的商誉，这些资产虽然没有账面价值，但是同样为企业所拥有、预期会给企业带来经济利益，同样可能会发生减值。三、资产减值会计的理念基