“营改增”税制改革下的税收筹划研究

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1、“营改增”税制改革下的税收筹划研究　　“营改增”税制改革的历程主要包括以下几个阶段：2011年“营改增”试点方案下发；2012年1月1日，上海首先进行交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点；2012年8月1日继续扩大“营改增”范围；2013年8月1日“营改增”范围已从部分地区推广到全国试行；2014年，将铁路运输和邮政服务业、电信业纳入营业税改征增值税试点，至此，交通运输业已全部纳入“营改增”范围。随着改革的不断深入，建筑业、金融业和部分生活服务业也将很快纳入营业税改征增值税试点范围。　　一、“营改增”税制改革对企业税负的影响　　“营改增”税制改革对企业的影响，包括了公司决策层

2、、业务部门、人事部门、财务部门等各个相关部门，本文主要讨论“营改增”对企业税负的影响。　　（一）“营改增”税制改革对流转税的影响　　“营改增”税制改革主要是结构性减税，不同行业税负升降不一。这是由于不同行业所适用的增值税税率不同，除此之外，增值税是对增值额征收的税，税负高低与可抵扣进项税额有关的支出占所取得收入的比重有关，不同行业可抵扣的进项税额不同，导致税负高低不同。　　例如，对于建筑施工企业而言，从长远角度来说，是一项减税政策。由于建筑施工企业在工程建设中需要大量的建筑材料和设备等，由于其属于增值税的征收范围，在流转环节都已经缴纳了增值税。但在缴纳营业税时，这些设备和材料又是

3、营业税的征税对象，无法抵扣，导致重复征税。对于建筑施工企业来说，双重税负使行业利润更低。“营改增”税制改革，将解决建筑业材料设备重复征税问题。而物流行业则相反，在改革初期税收负担可能有所增加，这是因为交通运输企业的成本中占比比较大的是燃料费、过路费和人工费用，其中，只有燃料费可以进行进项税额抵扣，而过路费和人工费用都不能进行进项税额抵扣。文化创意行业将整体受益，因为文化创意产业增值税一般纳税人税率为6%，而小规模纳税人征收率为3%，相比之前5%的营业税全额计税，税负减少。　　（二）“营改增”税制改革对所得税的影响　　“营改增”税制改革对于所得税的影响是通过所得税税前扣除项目减少来

4、实现的。这主要有两方面的原因：一是可扣除的流转税减少。这是由营业税与增值税在税前是否能够扣除决定。在“营改增”之前，企业缴纳的营业税都是可以在企业所得税税前全额扣除的。而“营改增”之后，由于增值税不能在企业所得税税前扣除，应纳税所得额随之增加。二是企业所得税税前可以进行扣除的成本费用将会减少。“营改增”之前，企业支付的劳务费用或交通运输费用，可在企业所得税税前扣除。而“营改增”之后，由于这些成本费用可以抵扣增值税进项税额，企业支付的成本费用中包含有进项税额的那部分，就不能在企业所得税前扣除。　　二、“营改增”税制改革下税收筹划的主要思路　　根据“营改增”税制改革的具体情况和增值税

5、的征税特点，本文主要从纳税人身份选择、公司组织形式选择、供应商选择和利用税收优惠四个方面来进行分析。　　（一）纳税人身份的税收筹划　　根据国家税务总局公告2013年第28号文和财税〔2013〕37号文件的规定，将增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，其中不仅包括销售商品和提供加工、修理修配劳务的单位和个人以外，还包括在中华人民共和国境内提供交通运输业和部分现代服务业、邮政储蓄业、动产租赁的单位和个人。营改增后，一般纳税人的适用税率主要包括四档，包括现行增值税17%标准税率及13%低税率，新增的11%和6%两档低税率。其中，交通运输业适用11%税率，其他部分现代服务业适用6%税

6、率，租赁有形动产等适用17%税率。对于小规模纳税人的界定为年应税服务销售额不超过500万元，小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税，适用增值税征收率3%。　　一般纳税人在计算应纳税额时可以进行进项税额抵扣，因此，可以通过销售额增值率这一指标对税负进行分析。当应税销售额增值率较小时，即进项税额比较充足时，一般纳税人的税负会比小规模纳税人的税负低。反之，如果进项税额不足抵扣，一般纳税人的税负往往高于小规模纳税人。这主要取决于一般纳税人和小规模纳税人的不同应税销售额增值率与税负平衡点的关系。在这里我们可以建立一个税负平衡点的模型，设一般纳税人的税率为T，小规模纳税人的征收率为t，

7、不含税销售额为S，应税销售额增值率为x。　　因此，可以得出不同税率的税负平衡点的不含税销售额增值率。　　若不含税销售额高于无差别平衡点增值率，一般纳税人可抵扣的增值税进项税额相对较少，税负高于小规模纳税人，反之，则低于小规模纳税人。对于含税销售额可以根据公式换算为不含税销售额，再进行比较。因此，规模以下企业在选择纳税人身份时，可以根据企业实际销售额增值率，选择适用一般纳税人计税方法或者简易计税方法。对于规模以上企业，由于营业收入超过了小规模纳税人认定标准，因此，可以通过拆分业务、