美国会计制度缺陷的透视及反思

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1、美国会计制度缺陷的透视及反思　美国的会计制度一直被公认为是全世界最健全、最有效的会计制度。然而，安然公司破产和与之相关的美国会计危机引发了人们对美国会计制度缺陷的深刻反思。我国已经加入WTO，成为世界经济的有机组成部分，会计、审计行业也将更加开放，因此对美国会计制度缺陷的透视及反思，对于我国会计、审计改革战略的制定具有参考价值。　　一、以规则为基础会计准则制定模式的缺陷　　目前在国际上占据主导地位的主要有两套会计准则，一套是以规则为基础（DetailedRulesBasis）的美国会计准则；一套是以原则为基础（BasicPrinciplesBasis）的国际财务报告准则（

2、包括原国际会计准则）。二者之间孰优孰劣的争论由来已久。美国会计准则体系相当繁杂而具体，它包括美国财务会计准则委员会（FASB）发布的会计准则公告、紧急问题工作组（EiTF）发布的问题解释、美国注册会计师协会（AICPA）和证券交易委员会（SEC）发布的有关会计规则等。它们中许多都是根据实务中出现的某一问题而专门制定的，因此不少会计准则实际上是会计规则。这种模式的优点是：公司可以减少交易设计的不确定性；注册会计师可以减少与客户的纷争；证券监管部门可以便于监督实施。其会计准则曾经为众多国家所采纳，不少国家认为它代表了会计准则发展的方向。然而安然事件充分暴露出以规则为基础会计准

3、则制定模式的两大缺陷：　　（一）企业较易通过“交易设计”和“组织创新”逃避准则的约束　　安然事件表明，以具体规则为基础的会计准则，不仅总是滞后于金融创新，而且企业公司管理者在众多的会计条款中能够找到漏洞，可以通过“交易设计”和“组织创新”轻而易举地逃避准则的约束。比如对安然的表外财务利益问题上，准则规定小于3％这一基准可不将“特殊目的实体”（SPEs）列人合并报表范围，这就鼓励了上市公司将所有权结构复杂化，导致上市公司故意隐瞒财务信息，打会计准则的“擦边球”。　　（二）不能反映经济业务的实质　　以具体规则为基础的会计准则过分强调技术细节反而给企业滥用准则的机会。企业可以技

4、巧性地安排技术上完全合乎规定的交易，同时又避免报告交易的实际经济意义。因为美国会计准则只注重人们对投资工具是否拥有形式上的合法所有权，而不是对投资工具的实质控制权，这样极易诱导人们只注重交易的形式，而漠视交易的实质，独立的专业判断让位于机械的套用规则。其结果，会计人员和注册会计师可能敷衍了事，认为只要不违反会计准则详细的硬性规定，就是正确的，而对财务报表是否公允反映麻木不仁。与此相对照，国际会计准则推行“实质重于形式原则”，可迫使安然这类公司在其“特殊目的实体”成立时就对表外利益进行披露。　　二、民间会计准则制定机构的缺陷　　按美国的法律，美国会计准则的制定权属于SEC，

5、但事实上执行的是以民间自律为主的会计准则制定机构FASB，安然事件充分暴露了民间会计准则制定机构的如下缺陷：　　（一）会计准则制定具有明显的利益相关者倾向　　负责制定美国财务会计准则的FASB是一个非盈利的民间组织，它的权威来源于法律要求公共公司（publicpanies，公共公司的定义比上市公司更广）的财务报告必须遵守公认的会计准则，它的经费主要来源于大公司的自愿捐款。以非盈利的民间机构来制定会计准则原本是希望会计准则的制定过程免受政治或商业利益的影响，而事实上FASB在制定会计准则时常常受到各种利益团体的游说。特别是当一个会计准则对企业财务报告影响较大时，FASB必须

6、为平衡各方利益而妥协，这样公布的准则在为投资者提供有用的信息上又大打折扣。比如，FASB在1994年前后，准备出台一项要求将股票期权作为费用予以确认和计量的准则。由于该准则的出台将严重损害美国大公司经理阶层的利益。为了维护自己的利益，美国大公司不断游说国会，以至于许多国会议员提出了“1994年会计改革法案”，要求“任何新的准则或原则，以及对现行准则或原则的修订，只要准备用于根据本法案提供的会计报表的编制，只有获得SEC法定委员会多数赞成票的情况下，方能生效。”后来，在克林顿总统的干预下，该项法案未予通过。为了避免出现FASB制定准则，SEC批准准则局面的出现，FASB相当

7、明智地做出妥协，只要求将股票期权作为费用予以披露，而无需确认。结果是根据第123号准则，企业向雇员发放认股权时不需要确认相关的成本，这是明显违反财务会计的配比原则的。　　（二）自计准则制定时间过长　　例如，有关“特殊目的实体”的准则，FASB已酝酿了20年之久，至今依然无任何结果。而安然的向题起因就是安然长期有意掩盖它在“特殊目的实体”的负债和损失。另一个发人深思的问题是：FASB在20世纪90年代不遗余力地制定关于衍生金融工具方面的会计准则，为何包括安然在内的许多上市公司还是能够轻而易举地利用金融工具规避准则的约束？从准则制